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房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅的納稅籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營業(yè)稅的納稅籌劃
[摘 要] 本文站在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)角度,采用適當(dāng)?shù)募{稅籌劃方法和技巧,對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)涉及的營業(yè)稅進(jìn)行研究,并結(jié)合實(shí)務(wù)操作案例說明籌劃的效果。
對(duì)提出的納稅籌劃方案都依據(jù)稅法規(guī)定,確保真正依法籌劃。
[關(guān)鍵詞] 房地產(chǎn)企業(yè) 營業(yè)稅 納稅籌劃
營業(yè)稅是對(duì)在我國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)和銷售不動(dòng)產(chǎn)的行為為課稅對(duì)象所征收的一種稅。
現(xiàn)行的營業(yè)稅基本規(guī)范是1994年1月1日施行的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及其《實(shí)施細(xì)則》。
一、工程承包方式的籌劃
國稅函(1995) 156號(hào)文規(guī)定:工程承包公司承包建筑安裝工程業(yè)務(wù),如果工程承包公司與建設(shè)單位簽訂建筑安裝工程承包合同的,無論其是否參與施工,均按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅,只是負(fù)責(zé)工程的組織協(xié)調(diào)業(yè)務(wù)的,按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。
這就為工程承包公司進(jìn)行納稅籌劃提供了契機(jī)。
例:甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有一工程需找施工單位承建,在乙工程承包公司的組織安排下,丙施工單位最后中標(biāo)。
甲與丙簽訂承包合同,合同價(jià)款5000萬元,另外甲還需支付乙50萬元的勞務(wù)費(fèi)。
則:乙公司應(yīng)納營業(yè)稅額=50*5% -2.5萬元;丙單位應(yīng)納營業(yè)稅額=5000*3% -150萬元,應(yīng)納營業(yè)稅額合計(jì)152.5萬元。
若進(jìn)行納稅籌劃,由甲與乙簽訂工程總包合同,合同金額為5050萬元,然后乙與丙簽訂分包合同,合同金額為5000萬元。
則:乙公司應(yīng)納營業(yè)稅額一(5050-50000*3%=1.5萬元;丙單位應(yīng)納營業(yè)稅額=5000*3%=150萬元,應(yīng)納營業(yè)稅額合計(jì)151.5萬元。
通過籌劃,該項(xiàng)工程可節(jié)省1萬元的營業(yè)稅支出。
二、建筑安裝工程營業(yè)額的籌劃
《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第18條規(guī)定:“納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè),無論與對(duì)方如何結(jié)算,其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動(dòng)力的價(jià)款在內(nèi)。
納稅人從事安裝工程作業(yè),凡所安裝的設(shè)備的價(jià)格作為安裝工程產(chǎn)值的,其營業(yè)額應(yīng)包括設(shè)備的價(jià)款在內(nèi)”。
國稅發(fā)(2003) 16號(hào)文件對(duì)上述規(guī)定進(jìn)行了修訂:“通信線路工程和輸送管道工程……。
其他建筑安裝工程的計(jì)稅營業(yè)額,也不包括設(shè)備價(jià)款,具體設(shè)備名單可由省級(jí)地方稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)各自實(shí)際情況列舉”。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可依據(jù)國稅發(fā)(2003 ) 16號(hào)文件將原本應(yīng)納入建筑安裝工程的設(shè)備如電梯、供電、供水等從工程總價(jià)中剔除,直接與設(shè)備供應(yīng)商簽訂采購合同,從而降低建筑安裝工程營業(yè)額,減少了營業(yè)稅的計(jì)稅基數(shù),免除了這部分工程造價(jià)的營業(yè)稅負(fù)擔(dān)。
三、兼營行為的籌劃
稅法規(guī)定,納稅人兼營不同稅目應(yīng)稅行為的,應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅目的營業(yè)額、轉(zhuǎn)讓額、銷售額,然后按各自的適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額,未分別核算的,將從高適用稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在經(jīng)營中可能涉及到的營業(yè)稅稅目主要有建筑業(yè)、服務(wù)業(yè)、銷售不動(dòng)產(chǎn)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、娛樂業(yè)等,這些稅目的營業(yè)稅率不盡相同,有高有低。
例如:開發(fā)企業(yè)在自主經(jīng)營自己開發(fā)的商業(yè)地產(chǎn)項(xiàng)目時(shí),可能會(huì)涉及旅店業(yè)、飲食業(yè)、歌舞廳、高爾夫球等不同的項(xiàng)目。
這里面有的屬于服務(wù)業(yè),其營業(yè)稅稅率為5%;有的屬于娛樂業(yè),其營業(yè)稅稅率最高達(dá)20% o稅率上有如此大的差異,必然會(huì)造成稅負(fù)上很大的不同。
如果企業(yè)未能分別核算營業(yè)額,就應(yīng)按稅率最高的娛樂業(yè)核算營業(yè)稅應(yīng)納稅額。
因此,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要于分清楚稅法的這一規(guī)定,對(duì)兼營行為進(jìn)行分別核算,以此避免從高適用稅率,加重自身的稅收負(fù)擔(dān)。
四、委托建房模式下的納稅籌劃
委托建房是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)受托代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā),開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。
由于委托建房不涉及房產(chǎn)、地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移問題,因而不涉及不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的營業(yè)稅、契稅、土地增值稅等。
因此,對(duì)于一些在開發(fā)之初便能確定最終用戶的項(xiàng)目,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)就完全可以采用委托建房模式進(jìn)行納稅籌劃,可以取得很好的節(jié)稅效果。
例:A房地產(chǎn)開發(fā)公司取得一塊土地,公允價(jià)值為2000萬元,計(jì)劃在這塊土地上建造一幢商務(wù)大廈,并打算以7000萬元的公允價(jià)值出售給投資商B公司。
該商務(wù)大廈的建筑安裝成本為2400萬元,土地增值稅扣除項(xiàng)目為5000萬元。
A公司正常開發(fā)銷售納稅情況如下:
應(yīng)納建筑安裝業(yè)營業(yè)稅及附加=2400 X 3.3%=79.2萬元
應(yīng)納銷售不動(dòng)產(chǎn)營業(yè)稅及附加=7000X5.5%=385萬元
增值率一(7000-5000)=5000=40%土地增值稅適用稅率為30%
應(yīng)納土地增值稅一(7000-5000) X30%=600萬元
A公司納稅總額為1064.2萬元
B公司需繳納契稅=7000X4%=280萬元
如果A, B公司在該項(xiàng)目開發(fā)之初經(jīng)過協(xié)商,采取委托建房模式進(jìn)行納稅籌劃,具體操作:A房地產(chǎn)公司先將土地轉(zhuǎn)讓給B公司,協(xié)定轉(zhuǎn)讓價(jià)為2000萬元,并以B公司名義辦理各項(xiàng)報(bào)建手續(xù)。
然后,B公司與A房地產(chǎn)公司簽訂委托建房合同,支付委托建房手續(xù)費(fèi)1600萬元(該手續(xù)費(fèi)應(yīng)高于A公司正常開發(fā)利潤),建筑安裝成本仍為2400萬元。
則A, B公司納稅情況如下:
(1)轉(zhuǎn)讓土地環(huán)節(jié)。
根據(jù)《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》(財(cái)稅[2003]016號(hào))文規(guī)定:從2003年1月1口起,單位和個(gè)人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動(dòng)產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán),以全部收入減去不動(dòng)產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置成本后的余額作為營業(yè)額。
因此,A房地產(chǎn)公司將土地以2000萬元價(jià)格轉(zhuǎn)讓給B公司,因差價(jià)為零,故不需要繳納轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)營業(yè)稅及附加(注:財(cái)稅[2006] 75號(hào)文規(guī)定對(duì)個(gè)人轉(zhuǎn)讓購買不足5年的住房全額征收營業(yè)稅)。
轉(zhuǎn)讓土地未增值,也不需要繳納土地增值稅。
B公司受讓土地使用權(quán)應(yīng)繳納契稅80萬元(2000X4% )
(2)項(xiàng)目建設(shè)環(huán)節(jié)。
B公司需承擔(dān)建筑安裝業(yè)營業(yè)稅及附加79.2萬元(2400X3.3%)
A公司應(yīng)繳納“服務(wù)業(yè)一代理業(yè)”營業(yè)稅及附加88萬元(2400X5.5% )
在委托建房模式下,A公司納稅總額為88萬元,B公司納稅總額為159.2萬元。
與A公司正常開發(fā)銷售相比,A, B公司稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生了巨大的變化。
參考文獻(xiàn):
[1]蓋 地:企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實(shí)務(wù).東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社.2005.
[2]李嘉明:稅收竹理與籌劃.重慶大學(xué)出版社.2005.
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