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會(huì)計(jì)學(xué)本科論文范文
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會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果【1】
摘要：文章簡要敘述了美國股票期權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定過程中的爭論，指出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定走向政治化。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從本質(zhì)上說是一種純技術(shù)規(guī)范，但作用于現(xiàn)實(shí)時(shí)同時(shí)又是一種微觀經(jīng)濟(jì)政策。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接影響公司凈利潤，進(jìn)而影響利益相關(guān)者，利益集團(tuán)必起來影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，利益集團(tuán)與會(huì)計(jì)理論自身發(fā)展這兩種力量的較量，最終決定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的取向。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;經(jīng)濟(jì)后果;純技術(shù)規(guī)范;微觀經(jīng)濟(jì)政策
人們對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的本質(zhì)有著不同的理解，理解的不同直接影響到準(zhǔn)則的制定。
20世紀(jì)90年代初，美國圍繞股票期權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定展開激烈的爭論，又一次展現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有經(jīng)濟(jì)后果(EconomicConsequences)。
經(jīng)濟(jì)后果對傳統(tǒng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定理論提出了挑戰(zhàn)。
一、經(jīng)濟(jì)后果概念
StephenA.Zeff(1978)在《“經(jīng)濟(jì)后果”學(xué)說的興起》一文中指出，經(jīng)濟(jì)后果指的是會(huì)計(jì)報(bào)告對企業(yè)、政府、工會(huì)、投資者和債權(quán)人決策行為的影響，即會(huì)計(jì)報(bào)告會(huì)影響管理者和其他人的決策，而不僅僅是反映這些決策的結(jié)果。
WilliamR.Scott(1997)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論》一書中指出，經(jīng)濟(jì)后果表明，盡管存在有效市場假設(shè)理論，但會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)影響公司價(jià)值。
他認(rèn)為盡管在有效的資本市場中，只要公司對其所采用的會(huì)計(jì)政策作充分的披露，市場便會(huì)識(shí)破由于會(huì)計(jì)政策變動(dòng)而引起的盈余變化，并對之做出價(jià)格反應(yīng)，但問題的關(guān)鍵是選用不同的會(huì)計(jì)政策會(huì)導(dǎo)致不同的凈利潤，而凈利潤往往作為各種契約(如管理者的報(bào)酬契約、公司的債務(wù)契約)最常用的依據(jù)，這就可能影響管理者的決策行為，改變公司的經(jīng)營活動(dòng)，從而影響公司的價(jià)值。
而且，如果這些影響是負(fù)面的，并且許多投資者受到影響，這些投資者就會(huì)向其政治代表施加壓力，結(jié)果政治家也會(huì)對會(huì)計(jì)政策及其制定機(jī)構(gòu)產(chǎn)生興趣，使準(zhǔn)則制定走向政治化。
二、美國股票期權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的爭論
公司向管理者和其他職工授予股票期權(quán)，按照會(huì)計(jì)原則委員會(huì)(APB)1972年發(fā)布的第25號意見書“對向職工發(fā)行的股票的會(huì)計(jì)處理”的規(guī)定，采用內(nèi)在價(jià)值法進(jìn)行核算，即在授予日按股票市價(jià)與行權(quán)價(jià)的差額確認(rèn)報(bào)酬費(fèi)用，由于通常行權(quán)價(jià)與授予日市價(jià)相同，因而報(bào)酬費(fèi)用為零。
這有悖于事實(shí)和邏輯，因?yàn)楣善逼跈?quán)對其持有者是有價(jià)值的，對發(fā)行公司來說也是有成本的。
因此，從1984年開始，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)立項(xiàng)重新考慮第25號意見書，1993年6月FASB發(fā)布了股票期權(quán)會(huì)計(jì)處理征求意見稿，建議用期權(quán)定價(jià)模型來估算股票期權(quán)價(jià)值，并確認(rèn)報(bào)酬費(fèi)用。
由于各個(gè)利益相關(guān)者認(rèn)為第25號意見書的修改對他們產(chǎn)生了極不利的影響，他們對新準(zhǔn)則的制定施加了強(qiáng)大的壓力。
征求意見稿遭到社團(tuán)暴風(fēng)雨式的反對，并且牽動(dòng)了眾多的議員。
國會(huì)議員AnnaEshoo指出FASB的征求意見稿造成了對美國經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇和企業(yè)發(fā)展的威脅，它損害了中低層職員的利益，阻礙了新興行業(yè)的成長，如十分依賴人才的高科技企業(yè)。
參議員JosephLiberman要求證券交易委員會(huì)(SEC)“不得要求公司在利潤表中報(bào)告股票期權(quán)計(jì)劃的報(bào)酬費(fèi)用”。
1994年底，F(xiàn)ASB只好妥協(xié)，鼓勵(lì)公司運(yùn)用公允價(jià)值法來確認(rèn)股票期權(quán)報(bào)酬費(fèi)用，而不是作為一種強(qiáng)制要求。
最后，新的妥協(xié)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布于1995年10月。
由此看來，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不僅僅是FASB的.技術(shù)制定過程，而且是一個(gè)政治化過程。
因?yàn)�，整個(gè)爭論過程并不是圍繞恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理，而是圍繞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的經(jīng)濟(jì)后果。
因此，有人擔(dān)心會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定是為了一些社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的、公共政策目標(biāo)，那么，財(cái)務(wù)報(bào)告很快就會(huì)失去它的可靠性。
對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本質(zhì)的探討將有益于對問題的理解。
三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在本質(zhì)上是一種純技術(shù)規(guī)范
會(huì)計(jì)原則本身必須是“有序、系統(tǒng)、內(nèi)在一致，應(yīng)能與可觀察的客觀現(xiàn)實(shí)相吻合，它們應(yīng)該是不受個(gè)人所左右的、無偏見的。
”會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從本質(zhì)上來說是一種純技術(shù)規(guī)范。
它是對會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告的規(guī)范，以此來指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，使得會(huì)計(jì)系統(tǒng)所反映的與可觀察的現(xiàn)實(shí)相吻合，向報(bào)告使用人提供可靠的、真實(shí)的、不偏不倚的財(cái)務(wù)報(bào)告。
但是，這只是一種美好愿望而已，現(xiàn)實(shí)的環(huán)境是紛繁復(fù)雜的，一個(gè)國家、一個(gè)社會(huì)具有它固有的政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)目標(biāo)，一個(gè)個(gè)人也具有他固有的經(jīng)濟(jì)利益，會(huì)計(jì)系統(tǒng)所反映出來的數(shù)字不是單純數(shù)學(xué)意義的數(shù)字，它具有經(jīng)濟(jì)意義。
因此，當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則置身于現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中時(shí)，它同時(shí)是一種微觀經(jīng)濟(jì)政策。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能超然獨(dú)立于現(xiàn)實(shí)環(huán)境，而是受到現(xiàn)實(shí)環(huán)境的影響而偏離它純技術(shù)規(guī)范的本質(zhì)。
正是由于會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有經(jīng)濟(jì)意義，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)不可能是抽象信息，會(huì)計(jì)政策具有經(jīng)濟(jì)后果。
四、經(jīng)濟(jì)后果的動(dòng)因分析以及會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的取向
人是經(jīng)濟(jì)人，同時(shí)也是社會(huì)人，企業(yè)更是如此。
Watts和Zimmerman(1990)指出會(huì)計(jì)政策之所以有經(jīng)濟(jì)后果，主要是存在報(bào)酬契約、債務(wù)契約和政治成本，因?yàn)闊o論是報(bào)酬契約、債務(wù)契約，還是政治成本通常都以公司盈利為考察的主要依據(jù)，而會(huì)計(jì)政策對凈利潤有著直接影響，因此對公司管理者的決策行為也會(huì)產(chǎn)生潛在的影響，進(jìn)而影響公司價(jià)值。
問題的關(guān)鍵在于凈利潤。
凈利潤是一個(gè)計(jì)算結(jié)果，這個(gè)計(jì)算結(jié)果的大小十分依賴于計(jì)算過程的游戲規(guī)則，亦即會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。
凈利潤具有可塑性，成本費(fèi)用的不同分配方法導(dǎo)致了凈利潤不同的計(jì)算結(jié)果，這計(jì)算結(jié)構(gòu)又直接影響到管理人員的報(bào)酬，影響到公司的債務(wù)籌資，影響到公司是否被政府管制，因而影響到管理人員的決策行為，影響公司的價(jià)值。
管理人員能做得到的是，盡量影響甚至改變凈利潤的計(jì)算所依賴的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這種影響可能在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定前，也可能是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定后，即實(shí)施過程中。
事前的影響，如美國，股票期權(quán)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定的激烈爭論、游說活動(dòng)正是一個(gè)典型的例子，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定已經(jīng)演變?yōu)橐粋�(gè)政治過程。
事后的影響，如我國，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定由財(cái)政部來擔(dān)任，準(zhǔn)則制定前公眾少有發(fā)言權(quán)，對準(zhǔn)則的不滿體現(xiàn)在實(shí)施過程中的陽奉陰違。
因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的取向取決于兩種力量，一是利益集團(tuán)的力量，二是會(huì)計(jì)理論自身的發(fā)展，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的最終取向取決于這兩種力量的較量，是這兩種力量的合力。
利益集團(tuán)，主要指政策觸及到其利益的群體的總稱。
經(jīng)濟(jì)問題政治化，是社會(huì)中一條不變的定理。
經(jīng)濟(jì)利益的損害，利益集團(tuán)必然訴諸于政治行動(dòng)，通過其政治代表來對政策的制定施加影響。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則其實(shí)是一種微觀經(jīng)濟(jì)政策，作為一種經(jīng)濟(jì)政策不可避免地要受到社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的和公共政策的影響和制約，這種影響和制約是客觀的，這就使得會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不可能純粹是一個(gè)技術(shù)過程，不可能完全由會(huì)計(jì)理論來支配會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的取向。
當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)凈利潤不產(chǎn)生實(shí)質(zhì)性影響時(shí)，利益集團(tuán)對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定就較少地施加力量，會(huì)計(jì)理論自身的發(fā)展就主導(dǎo)了準(zhǔn)則的取向;當(dāng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)凈利潤產(chǎn)生了實(shí)質(zhì)性影響時(shí)，利益集團(tuán)就對準(zhǔn)則制定施加強(qiáng)大壓力，以社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的、公共政策目標(biāo)等堂皇的理由來阻撓準(zhǔn)則的制定，會(huì)計(jì)理論自身力量就顯得十分微弱，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取向于社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)，而喪失自我。
盡管會(huì)計(jì)理論界使出渾身解數(shù)，爭取力挽狂瀾，但利益集團(tuán)對會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的影響是客觀存在的，不可避免的，這是由會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身又是微觀經(jīng)濟(jì)政策決定的。
經(jīng)濟(jì)政策的取向會(huì)對利益集團(tuán)既得利益產(chǎn)生影響，為了爭取利益，它必然奮起抗?fàn)帲瑢φ叩闹贫ㄊ┘佑绊�，�?huì)計(jì)準(zhǔn)則不可能超然獨(dú)立，總會(huì)受制于利益集團(tuán)的影響。
即使在我國，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定前公眾少有發(fā)言權(quán)，但社會(huì)的、經(jīng)濟(jì)的目標(biāo)其實(shí)在準(zhǔn)則制定過程中是給予充分考慮的，這一點(diǎn)是毫無疑問的，美國是典型的民間機(jī)構(gòu)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國家，尚且無法處于超然獨(dú)立的地位，我國官方制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更不可能超然獨(dú)立。
總而言之，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定不可能是純技術(shù)性的，苛求它是純技術(shù)性的做法也是不現(xiàn)實(shí)的。
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定只能在技術(shù)規(guī)范和經(jīng)濟(jì)的、社會(huì)的目標(biāo)之間作權(quán)衡。
參考文獻(xiàn)
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2.葛家澍，劉峰。
從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)看會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制訂[J].會(huì)計(jì)研究，1996(2)李務(wù)賢
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體概念辨析【2】
摘要：本文從會(huì)計(jì)的發(fā)展及哲學(xué)的角度分析了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)基本前提的會(huì)計(jì)主體概念;并從科學(xué)與哲學(xué)的視角提出會(huì)計(jì)人員是會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)工作和服務(wù)的單位是會(huì)計(jì)客體的新理念，使會(huì)計(jì)學(xué)中會(huì)計(jì)主體的主體概念與哲學(xué)中主體的概念一致。
同時(shí)對傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體與新會(huì)計(jì)主體與客體進(jìn)行了剖析，以使新的會(huì)計(jì)主體理念內(nèi)涵清晰、無歧叉。
關(guān)鍵詞：新會(huì)計(jì)主體理念會(huì)計(jì)客體會(huì)計(jì)基本前提
一、傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體改革的必要性分析
(一)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體的新認(rèn)識(shí)20世紀(jì)90年代以后，隨著互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)、電子商務(wù)的迅速發(fā)展，以數(shù)字化技術(shù)為先導(dǎo)，以信息高速公路為主要內(nèi)容的信息技術(shù)革命，使得知識(shí)、信息的擴(kuò)散和應(yīng)用大為加快，交易、決策瞬間完成，電腦技術(shù)的發(fā)展與廣泛應(yīng)用使通過互聯(lián)網(wǎng)形成了所謂的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)。
網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的興起，促進(jìn)了虛擬企業(yè)的迅速發(fā)展。
虛擬企業(yè)是一種依托計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行信息傳遞和管理的跨越物理空間的虛擬組織形式，為了完成特定的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，可以在極短的時(shí)間內(nèi)通過互聯(lián)網(wǎng)將多個(gè)個(gè)體聯(lián)系起來，建立起短期或長期的合作關(guān)系，以最快速度推出高質(zhì)量、低成本的產(chǎn)品或服務(wù);一旦業(yè)務(wù)或交易完成后，又可在瞬間解除這種聯(lián)系。
虛擬企業(yè)的出現(xiàn)，突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體本身概念，不局限于實(shí)的物理空間，還存在于虛的網(wǎng)絡(luò)空間;并借助于計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)使會(huì)計(jì)主體分合迅速，極具靈活性。
從而使得會(huì)計(jì)主體的空間范圍越來越難以界定，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體更加難以把握。
因此，需要突破傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)主體的思路，對會(huì)計(jì)主體本身重新進(jìn)行認(rèn)識(shí)。
從傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體內(nèi)部看，20世紀(jì)90年代以來，世界各國兼并浪潮紛紛興起，企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，經(jīng)營領(lǐng)域日趨廣泛，跨國界、跨行業(yè)經(jīng)營的公司日漸增多，企業(yè)經(jīng)營的空間不斷地?cái)U(kuò)展和延伸，由此產(chǎn)生的合并會(huì)計(jì)報(bào)表業(yè)務(wù)，將各子公司的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表與母公司的財(cái)務(wù)報(bào)表相合并，實(shí)質(zhì)上是對不同的會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)信息進(jìn)行調(diào)整、歸集與合并，體現(xiàn)母公司這一會(huì)計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況與經(jīng)營成果，這對傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)主體帶來了沖擊。
因此，應(yīng)建立衍生新式的會(huì)計(jì)主體或另辟蹊徑設(shè)定會(huì)計(jì)主體。
從會(huì)計(jì)主體外部看，主要包括會(huì)計(jì)信息需求和會(huì)計(jì)信息反映兩個(gè)方面。
會(huì)計(jì)信息需求隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展更具開放性，各企業(yè)、公司、同行的信息在互聯(lián)網(wǎng)的支持下能夠互相兼容，實(shí)現(xiàn)資源共享。
但傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體并沒有從信息需求的角度作任何解釋和定義，只是從會(huì)計(jì)核算角度限定了特定的空間范圍，難以內(nèi)涵會(huì)計(jì)主體所涉及的更深遠(yuǎn)的意義，如會(huì)計(jì)信息可靠性、相關(guān)性。
會(huì)計(jì)信息反映強(qiáng)調(diào)單個(gè)、有形、穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體是進(jìn)行持續(xù)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、能用價(jià)值計(jì)量的特定單位，大到一個(gè)公司、企業(yè)，小到車間、班組甚至個(gè)人。
但從宏觀管理的角度看，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體并未包括大到多國聯(lián)合體，小到國家甚至地區(qū)。
從而對地區(qū)、國家、多國聯(lián)合體、全世界經(jīng)濟(jì)的會(huì)計(jì)核算就不存在，顯然這與經(jīng)濟(jì)全球化要求會(huì)計(jì)信息全球化不相適應(yīng)。
由此也產(chǎn)生微觀會(huì)計(jì)屬于會(huì)計(jì)學(xué)科范疇，而宏觀會(huì)計(jì)因?yàn)槿狈?huì)計(jì)主體不能歸屬會(huì)計(jì)學(xué)科，只能歸屬于社會(huì)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)學(xué)科范疇。
筆者認(rèn)為，這種由于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體問題，致使微觀會(huì)計(jì)學(xué)和宏觀會(huì)計(jì)學(xué)屬于不同學(xué)科范疇是不科學(xué)的，需要進(jìn)行改革。
(二)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體概念分析一是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體的涵義存在缺陷。
首先，會(huì)計(jì)主體定位不唯一。
傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體定位于服務(wù)對象，而服務(wù)對象具有廣泛性，可以是自身也可以是相關(guān)者，這就造成會(huì)計(jì)主體定位不唯一。
由此產(chǎn)生該定義混淆了會(huì)計(jì)工作的實(shí)施單位和會(huì)計(jì)信息的使用者。
實(shí)際工作中還會(huì)使會(huì)計(jì)實(shí)施單位面臨兩難選擇，如企業(yè)同銀行的業(yè)務(wù)往來中，企業(yè)和銀行的會(huì)計(jì)記錄就完全不同，并且立足于不同的利益主體，就會(huì)有不同的會(huì)計(jì)政策可供選擇，從而面臨選擇難題，此也為會(huì)計(jì)主體定位不唯一所致。
其次，會(huì)計(jì)主體范圍應(yīng)擴(kuò)大。
會(huì)計(jì)主體將會(huì)計(jì)工作的空間范圍限定在具有完整組織結(jié)構(gòu)和人員的單位或組織。
該定義較易理解，但無形中將部分經(jīng)濟(jì)核算單位排除在外。
在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，個(gè)人也是其中的一部分。
如在資金市場，個(gè)人投資者進(jìn)行會(huì)計(jì)核算、決策分析，從事著會(huì)計(jì)主體的工作。
在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，不同的企業(yè)為了共同的目的，打破企業(yè)間的間隔，以網(wǎng)絡(luò)為紐帶，組成聯(lián)合體(網(wǎng)絡(luò)企業(yè))，為了達(dá)到利潤最大化，該聯(lián)合體也要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，由此可見會(huì)計(jì)主體范圍應(yīng)當(dāng)擴(kuò)大。
二是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體存在歧義。
按照哲學(xué)或科學(xué)的觀點(diǎn)，主體應(yīng)是事物的主要部分，起主導(dǎo)作用。
而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體含義中的主體是指會(huì)計(jì)工作為其服務(wù)的特定單位或組織，是“會(huì)計(jì)”這一事物的非主要部分，起著輔助作用;主要部分應(yīng)該是會(huì)計(jì)人員，起著主體作用。
由此，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體中的主體含義與通常所說的主體含義不一致，即產(chǎn)生歧義。
(三)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體難以適應(yīng)會(huì)計(jì)環(huán)境變化的需要傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體與會(huì)計(jì)實(shí)踐特別是網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)實(shí)踐的沖突引發(fā)了對會(huì)計(jì)主體的研究。
主要一是修改傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體定義。
該觀點(diǎn)建議將會(huì)計(jì)主體定義為“會(huì)計(jì)工作的實(shí)體或個(gè)體”。
會(huì)計(jì)主體分為實(shí)體和個(gè)體：實(shí)體型會(huì)計(jì)主體可以是法人，如企事業(yè)單位，也可以是非法人，如企業(yè)中的一個(gè)特定部分以及合伙企業(yè)，還可以是幾個(gè)企業(yè)組成的聯(lián)營公司或企業(yè)集團(tuán)。
個(gè)體型會(huì)計(jì)主體就是個(gè)人，擁有經(jīng)濟(jì)資源，為了特定的目的，以個(gè)人為單位從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，并獨(dú)立地承擔(dān)經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
這一修改后的定義，實(shí)質(zhì)上仍然沒有解決傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體的缺陷與歧義的問題。
二是拓展傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體內(nèi)涵。
對傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體存在的局限性，拓展其內(nèi)涵：由過去單個(gè)的、有形的、持久的主體擴(kuò)展到包含多個(gè)的、無形的、短時(shí)的主體，甚至只要是為了共同的經(jīng)濟(jì)利益而相互協(xié)作的結(jié)合體，無論有多少個(gè)部門或獨(dú)立的企業(yè)組織，都可以視為會(huì)計(jì)主體;并承認(rèn)相對穩(wěn)定的、實(shí)的聯(lián)盟體與松散的虛的聯(lián)盟體即現(xiàn)實(shí)主體與虛擬主體并存的局面。
但是虛擬主體變化無常，難以界定。
由此可以看出，不論是修改傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體定義還是拓展其內(nèi)涵，都是對傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體的改良，這種改良不能解決根本問題。
應(yīng)尋求更好的解決辦法。
二、新會(huì)計(jì)主體與客體的構(gòu)建
(一)新會(huì)計(jì)主體因?yàn)樵跁?huì)計(jì)工作中起主導(dǎo)作用的是會(huì)計(jì)人員，所以會(huì)計(jì)主體應(yīng)是從事會(huì)計(jì)工作和提供會(huì)計(jì)服務(wù)的人員或組織。
如注冊會(huì)計(jì)師是會(huì)計(jì)主體的典型實(shí)例。
我國經(jīng)濟(jì)體制改革開放以來，出現(xiàn)了會(huì)計(jì)行業(yè)注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)，使得會(huì)計(jì)服務(wù)市場逐步形成，并發(fā)揮著越來越大的作用。
而注冊會(huì)計(jì)師是這一作用的主體，在會(huì)計(jì)工作和服務(wù)中起著主導(dǎo)作用。
財(cái)政部是我國會(huì)計(jì)主體的最重要組成部分，其全體會(huì)計(jì)工作人員或組織構(gòu)成我國會(huì)計(jì)主體。
而傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體不是會(huì)計(jì)人員，而是會(huì)計(jì)工作和服務(wù)的單位或組織，這樣會(huì)計(jì)人員的主體作用被忽略，會(huì)計(jì)人員工作和服務(wù)的單位就可控制(因?yàn)閱挝皇菚?huì)計(jì)主體，在整個(gè)會(huì)計(jì)工作中起主體作用)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，弄虛作假，徇私，這樣使得會(huì)計(jì)信息質(zhì)量難以控制，造成會(huì)計(jì)信息失真。
由此可見，會(huì)計(jì)主體不應(yīng)該是會(huì)計(jì)信息的產(chǎn)生或發(fā)生者，而應(yīng)該是會(huì)計(jì)信息的加工或處理者，即會(huì)計(jì)人員要樹立其是會(huì)計(jì)主體的新理念，從理論上使得會(huì)計(jì)信息質(zhì)量是完全可以控制的。
會(huì)計(jì)人員應(yīng)該獨(dú)立于會(huì)計(jì)工作和服務(wù)的單位，否則將無法充分發(fā)揮其會(huì)計(jì)主體作用。
如果會(huì)計(jì)人員或組織不是獨(dú)立于會(huì)計(jì)工作和服務(wù)的單位，則會(huì)計(jì)主體是指在企事業(yè)單位組織中從事會(huì)itT作的人員或組織，并具有其特定的環(huán)境、目標(biāo)、制度、活動(dòng)、機(jī)制和治理結(jié)構(gòu)。
如企業(yè)就是在一定的社會(huì)、經(jīng)濟(jì)、法律和文化環(huán)境下，從事盈利活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)組織;企業(yè)為了有效地從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，制定了目標(biāo)系統(tǒng)和規(guī)章制度，在一定的機(jī)制和治理結(jié)構(gòu)下，從事生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng);而企業(yè)的會(huì)計(jì)人員是其中的一個(gè)有機(jī)組成部分，在企業(yè)中具有特定的目標(biāo)和權(quán)責(zé)利等規(guī)章制度。
為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)，會(huì)計(jì)人員必須按照為其設(shè)定的目標(biāo)服務(wù)，履行相應(yīng)職能，使其行動(dòng)符合企業(yè)的制度和規(guī)則安排。
這就要求會(huì)計(jì)人員按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)工作規(guī)范進(jìn)行核算，實(shí)行監(jiān)督，以便實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)目標(biāo)，從他律和自律上得到保證，使會(huì)計(jì)人員的`會(huì)計(jì)行為規(guī)范適當(dāng)。
但企業(yè)是在一定的內(nèi)外部社會(huì)和經(jīng)濟(jì)環(huán)境下運(yùn)行的，會(huì)計(jì)人員身處其中必然受其影響，發(fā)生積極或消極的作用。
由于存在著自然人固有的價(jià)值取向，會(huì)計(jì)人員也會(huì)表現(xiàn)為“經(jīng)濟(jì)人”偏好經(jīng)濟(jì)利益，“社會(huì)人”偏好人際關(guān)系。
作為自然人和組織人的矛盾性，可能導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員“應(yīng)當(dāng)如何”與“實(shí)際如何”二者不對稱。
因此，就有必要對二者的一致性程度進(jìn)行檢驗(yàn)，通過符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試對會(huì)計(jì)人員行為的規(guī)范性和恰當(dāng)性進(jìn)行鑒定和評價(jià)。
為了保證會(huì)計(jì)信息與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度的一致性，會(huì)計(jì)核算的基本前提就是“會(huì)計(jì)人員”的會(huì)計(jì)行為必須是規(guī)范和恰當(dāng)?shù)�，這就是對“會(huì)計(jì)人員”的假設(shè)。
亦即會(huì)計(jì)人員必須以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度為標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范、恰當(dāng)?shù)剡M(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
會(huì)計(jì)人員行為規(guī)范方面的要求實(shí)際上已經(jīng)體現(xiàn)在我國的《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》等法規(guī)中。
這里強(qiáng)調(diào)的是作為會(huì)計(jì)法規(guī)制度中的規(guī)范和作為會(huì)計(jì)管理活動(dòng)中的行為符合規(guī)范，在理論上并不是一致的，實(shí)踐上還有待通過檢驗(yàn)加以證明。
因此，應(yīng)經(jīng)常對會(huì)計(jì)信息加以檢驗(yàn)，以進(jìn)行會(huì)計(jì)人員行為規(guī)范程度的評價(jià)。
這是進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的基本前提，是保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的必要條件。
應(yīng)將會(huì)計(jì)人員行為規(guī)范與恰當(dāng)納入會(huì)計(jì)主體假設(shè)之中，使之成為確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本前提。
(二)新會(huì)計(jì)客體會(huì)計(jì)工作中被服務(wù)的企事業(yè)單位或個(gè)人是會(huì)計(jì)人員實(shí)踐的對象，稱為會(huì)計(jì)客體。
這里會(huì)計(jì)客體也就是傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)主體，亦指會(huì)計(jì)工作為其服務(wù)的特定單位或組織。
長期以來，將被會(huì)計(jì)服務(wù)的對象稱為會(huì)計(jì)主體，容易引起歧義，不便于對概念的準(zhǔn)確把握。
依據(jù)哲學(xué)觀念，被服務(wù)對象即會(huì)計(jì)人員認(rèn)識(shí)和實(shí)踐的對象應(yīng)屬客體，所以傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)主體應(yīng)該稱為會(huì)計(jì)客體更為確切，而會(huì)計(jì)主體則是從事會(huì)計(jì)工作的人員或組織，不是會(huì)計(jì)人員工作的單位。
因此，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算的基本前提會(huì)計(jì)主體本末倒置，需要糾正，使其正確。
會(huì)計(jì)客體是會(huì)計(jì)人員工作和服務(wù)的企業(yè)、單位、個(gè)人、組織、虛擬企業(yè)等，通常的會(huì)計(jì)客體是經(jīng)營性企業(yè)。
國外稱會(huì)計(jì)客體為會(huì)計(jì)實(shí)體，因?yàn)槠涫怯行味�(wěn)定的實(shí)體組織。
實(shí)體既可以是主體，也可以是客體，當(dāng)實(shí)體是人們認(rèn)識(shí)實(shí)踐的對象時(shí)就是客體。
雖然國外將會(huì)計(jì)客體稱為會(huì)計(jì)實(shí)體，但會(huì)計(jì)實(shí)體不能說明是行為發(fā)出者還是承受者，而實(shí)際上其是會(huì)計(jì)行為的承受者，筆者認(rèn)為稱為會(huì)計(jì)客體更為貼切。
一個(gè)會(huì)計(jì)主體可以有多個(gè)會(huì)計(jì)客體，一個(gè)會(huì)計(jì)客體可以相應(yīng)多個(gè)會(huì)計(jì)主體;會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)客體都可以是法人，也可以不是法人。
會(huì)計(jì)主體對一個(gè)會(huì)計(jì)客體進(jìn)行會(huì)計(jì)信息處理的范圍由其所涉及的需要的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)業(yè)務(wù)事項(xiàng)而確定。
三、會(huì)計(jì)主體哲學(xué)觀
哲學(xué)是各學(xué)科的基礎(chǔ)，各學(xué)科應(yīng)從哲學(xué)的高度進(jìn)行其研究，探討自身學(xué)科發(fā)展的規(guī)律，學(xué)科術(shù)語的含義應(yīng)與哲學(xué)概念保持一致，避免引起歧義。
因此，即會(huì)計(jì)學(xué)中主體的概念應(yīng)該與哲學(xué)中主體的概念保持一致，而且應(yīng)使哲學(xué)中主體概念貫徹會(huì)計(jì)學(xué)科理論與方法體系的始終。
會(huì)計(jì)理論既有繼承性，又有發(fā)展性。
會(huì)計(jì)是環(huán)境和時(shí)代的產(chǎn)物，會(huì)計(jì)理論也應(yīng)當(dāng)是隨著環(huán)境的改變而變化，與時(shí)俱進(jìn)。
雖然作為會(huì)計(jì)的基本理論，會(huì)計(jì)主體假設(shè)或概念是相對穩(wěn)定的，但也不能長期停滯不前。
會(huì)計(jì)是實(shí)用性很強(qiáng)的學(xué)科和技術(shù)(工具)會(huì)計(jì)主體概念也是發(fā)展的，要隨著科學(xué)技術(shù)進(jìn)步與生產(chǎn)力水平的不斷提高而有所新義，要適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)技術(shù)環(huán)境的不斷變化。
公允價(jià)值變動(dòng)損益【3】
簡介： 企業(yè)只有將股權(quán)投資作為“交易性金融資產(chǎn)”管理時(shí)，才會(huì)形成“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，且股價(jià)波動(dòng)越大，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的絕對數(shù)就越大。
近來不斷大幅波動(dòng)的國內(nèi)A股股指，在挑戰(zhàn)散戶心理極限的同時(shí)， ...
企業(yè)只有將股權(quán)投資作為“交易性金融資產(chǎn)”管理時(shí)，才會(huì)形成“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，且股價(jià)波動(dòng)越大，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的絕對數(shù)就越大。
近來不斷大幅波動(dòng)的國內(nèi)A股股指，在挑戰(zhàn)散戶心理極限的同時(shí)，也震蕩著企業(yè)的利潤指標(biāo)。
對企業(yè)來說，受到影響的并不僅僅是投資收益，公允價(jià)值變動(dòng)損益在股市波動(dòng)中的變化更為劇烈，對它的會(huì)計(jì)處理也成為熱點(diǎn)問題。
現(xiàn)行股權(quán)投資核算分類
與舊準(zhǔn)則相比，新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)對外投資的會(huì)計(jì)核算形式進(jìn)行了比較大的改動(dòng)。
按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)對外進(jìn)行的股權(quán)投資可以根據(jù)企業(yè)管理當(dāng)局的不同投資意圖和能力，分為以下三種情況進(jìn)行反映和核算：長期股權(quán)投資、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)。
由于長期股權(quán)投資的特殊性，在這里不作討論。
按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定，“交易性金融資產(chǎn)”和“可供出售金融資產(chǎn)”都要采取公允價(jià)值計(jì)價(jià)。
在初始確認(rèn)時(shí)，“交易性金融資產(chǎn)”的相關(guān)交易費(fèi)用直接計(jì)入當(dāng)期損益——“投資收益”項(xiàng)目，“可供出售金融資產(chǎn)”相關(guān)交易費(fèi)用則計(jì)入初始確認(rèn)成本。
以公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量時(shí)，“交易性金融資產(chǎn)”因公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得或損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益——“公允價(jià)值變動(dòng)損益”;而“可供出售金融資產(chǎn)”公允價(jià)值變動(dòng)形成的`利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌差額外，應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入所有者權(quán)益——“資本公積”，在該金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出，再計(jì)入當(dāng)期損益——“投資收益”。
可見，在這兩種情況中，企業(yè)只有將股權(quán)投資作為“交易性金融資產(chǎn)”管理時(shí)，才會(huì)形成“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，又因?yàn)楣善钡墓蕛r(jià)值就是從股票交易所獲得的該股票在資產(chǎn)負(fù)債表日的交易價(jià)格，因此，股價(jià)波動(dòng)越大，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的絕對數(shù)就越大。
公允價(jià)值變動(dòng)損益如何影響利潤
“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目是一個(gè)新增加的損益類科目，核算的內(nèi)容包括：企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債，以及采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、衍生工具、套期保值業(yè)務(wù)等因公允價(jià)值變動(dòng)形成的應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益的利得或損失。
企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對“交易性金融資產(chǎn)”按公允價(jià)值進(jìn)行如下調(diào)整：當(dāng)“交易性金融資產(chǎn)”的公允價(jià)值高于其賬面余額時(shí)，將其差額借記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目;當(dāng)公允價(jià)值低于其賬面余額時(shí)，將其差額借記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目。
期末，作借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“本年利潤”科目，將“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目。
而出售“交易性金融資產(chǎn)”時(shí)，除轉(zhuǎn)銷該金融資產(chǎn)的賬面余額外，還要將原計(jì)入該金融資產(chǎn)的“公允價(jià)值變動(dòng)損益”轉(zhuǎn)出，借記或貸記“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸記或借記“投資收益”科目。
也就是說，“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目既可以直接影響“本年利潤”，又可以影響“投資收益”。
雖然可以認(rèn)為股市下跌情況下，企業(yè)未將股票賣出時(shí)“公允價(jià)值變動(dòng)損益”只是潛虧，但它對利潤表的影響是實(shí)在的。
交易性金融資產(chǎn)管理建議
對比“交易性金融資產(chǎn)”與“可供出售金融資產(chǎn)”后續(xù)計(jì)量中公允價(jià)值變動(dòng)結(jié)果的會(huì)計(jì)處理，可以發(fā)現(xiàn)，如果將股票投資初始劃為“可供出售金融資產(chǎn)”，在股市低迷時(shí)就不會(huì)拉低企業(yè)的營業(yè)利潤。
那么，企業(yè)可否隨著股市變化，對股票投資進(jìn)行重新分類呢?回答是：不可以。
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》第十九條明確規(guī)定：“企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)或某金融負(fù)債劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債;其他類金融資產(chǎn)或金融負(fù)債也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債。
”這就意味著，初始分類是不可改變的。
因此，除了在購入股票時(shí)應(yīng)注意股票本身的選擇外，企業(yè)在進(jìn)行投資分類時(shí)也一定要考慮到不同分類對企業(yè)可能產(chǎn)生的影響。
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