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會計等式急待變革論文
論文摘要：會計恒等式完整地反映了企業(yè)財務狀況和經營成果及其形成過程，是會計核算的理論依據(jù)。由于現(xiàn)行會計等式是靜態(tài)的，而企業(yè)經營活動是動態(tài)的，顯然用一個靜態(tài)等式反映企業(yè)動態(tài)的經營活動與客觀現(xiàn)實矛盾，同時也缺乏科學性、邏輯性，因此會計最終計量結果毫無意義。本文認為，考慮時間因素對會計計量影響，會計等式應變革為：資產=負債+所有者權益+資產、負債、所有者權益價值變動。
論文關鍵詞：會計等式,會計信息,計量方法,會計變革
會計是社會經濟發(fā)展產物，并隨著經濟發(fā)展而發(fā)展，縱觀會計發(fā)展史，其實也就是會計等式不斷演變、進步的歷史，從歷史成本到公允價值計量當然是會計發(fā)展的進步，由于公允價值更強調資產現(xiàn)時價值，因而其提供會計信息比歷史成本更可靠、更相關，但公允價值并非物美無缺，2008年金融危機充分暴露出公允價值的致命缺陷，表相體現(xiàn)為順周期性，而內在根源在于公允價值會計仍然沿用以歷史成本為基礎的會計等式，從而造成公允價值會計信息失真和計量缺陷，本文針對這一問題進行研究和探討，并認為會計等式變革已迫在眉睫。
一、現(xiàn)行會計等式形成的淵源
會計恒等式是指各個會計要素在總額上必須相等的一種關系式，由于這一公式在數(shù)量上恒等，所以又稱會計平衡公式或會計方程式。會計恒等式完整地表現(xiàn)了企業(yè)財務狀況和經營成果及其形成過程，因此，它是設置賬戶、復式記賬、編制會計報表等會計核算方法的理論依據(jù)。
現(xiàn)行的會計等式產生于15世紀末，由意大利數(shù)學家、近代會計的奠基人盧卡．巴其阿勒首先提出。他根據(jù)復式記賬法的基本原理，通過數(shù)學運算方法建立了西式復式簿記的基本方程式，即“一個人的所有財產=其人所有權的總值”。這個公式被西方會計學者奉為會計的基本記賬原則。隨著商品經濟的發(fā)展，出現(xiàn)了公司的組織形式，商業(yè)信用大大發(fā)展，資本的籌措方式日益多樣化。于是，20世紀20年代，美國會計學者W．A．佩頓(W．APaton)和RB．凱斯特(RB．Kester)根據(jù)“有財產存在必有財產來源(或業(yè)主，或債主)”的基本思想，首次提出了“資產之形態(tài)=資產之來源”的會計等式。隨后，佩頓根據(jù)資產來源即資產支配權的理論，又提出了“資產：權益，，的思想。后來，凱斯特又把支配權明確劃分為負債與資本兩大類，提出了“資產=負債+資本”的會計等式理論。而且，凱斯特還認為，損益與資本息息相關，收益使資本增加，費用使資本減少，故而進一步提出了“資產=負債+(資本+收入一費用)’’的會計等式理論。到20世紀30年代，會計等式及其理論基本成熟定型。此后“資產=負債+資本”這一會計等式就成了西方國家借貸復式簿記的理論基礎。在我國，由于實行的是以公有制為主體、多種所有制經濟共同發(fā)展的基本經濟制度，企業(yè)的投資者既有國家、法人，又有個人和外商，因此，我國將會計基本等式表述為“資產=負債+所有者權益”。歷史成本形成的會計等式理論建立在以歷史成本法計量屬性基礎上，其會計報表反映的以歷史成本將不同時點、不同資產、負債、所有者權益的進行累加，從而產生相應的會計恒等式。在貨值穩(wěn)定，社會生產力保持不變情況下，上述會計等式永遠保持平衡所以稱會計恒等式是毋庸置疑，故凈資產等于所有者權益的會計信息是可靠的、有用的。
二、現(xiàn)行會計等式的理論缺陷
從會計等式產生到21世紀今天，會計等式已有上百年歷史，在此期間，世界經濟發(fā)生天翻地覆的變化，隨著知識經濟時代到了，財務會計確認范圍也不斷的擴大，“純粹”的歷史成本模式已無法客觀、公允地反映出被計量對象的現(xiàn)時價值。因此現(xiàn)行會計等式的理論缺陷表現(xiàn)在：
�。ㄒ唬�、依據(jù)的前提已發(fā)生變化�，F(xiàn)行的會計恒等式產生于15世紀末，成熟于20世紀30年代，其理論建立在以歷史成本法計量屬性基礎上，其會計報表反映的以歷史成本將不同時點、不同資產、負債、所有者權益的進行累加，從而產生相應的會計恒等式。而歷史成本法建立基礎的條件，一是幣值穩(wěn)定假設，二是社會平均生產率不變假設，二者共同構成歷史成本原則得以存在的前提條件。因此，資產計價的結果，是資產賬面價值與實際價格始終保持一致。即某項資產要求按其取得或者交換時的實際計價入賬，入賬后的賬面價值在該資產存續(xù)期間一般不作調整。換而言之，歷史成本法體現(xiàn)資產的屬性就是過去形成資產投入的成本或者費用作為資產的價值。在資本主義初期的工業(yè)革命時代背景下，經濟繁榮，采用金本位貨幣國際金融結算體系下，名義貨幣穩(wěn)定，采用歷史成本法計量企業(yè)經濟活動，形成的會計恒等式，即資產―負債＝凈資產＝所有者權益是可靠的、有效的，但隨著社會經濟發(fā)展，生產率的提高，名義貨幣發(fā)生變化的話，從根本上動搖歷史成本計量屬性的基礎，由此以歷史成本法基礎上建立的會計恒等式不能適應社會經濟發(fā)展的需要；
�。ǘ�、凈資產與所有者權益的定義及內涵應該有所不同�，F(xiàn)行會計理論將凈資產等同于所有者權益，并將所有者權益定義：資產扣除負債后由所有者應享的剩余利益。我們認為，凈資產與所有者權益在會計理論上應不是同一概念，如是同一概念就沒必要有二個名稱來表達同一屬性及概念，凈資產是指企業(yè)全部資產減去全部負債后的余額，所有者權益是指企業(yè)過去形成并已實現(xiàn)的應該由所有者享有的經濟利益。說的更通俗些，它包括企業(yè)過去形成自創(chuàng)無形資產、所有者投入成本以及相應的機會成本。因此，從這個意義上說凈資產與所有者權益是二種不同的概念，因而凈資產不等于所有者權益。事實上，隨著金本位解體后，企業(yè)凈資產從來就沒有等于所有者權益，尤其在上市公司體現(xiàn)更為突出，從資本市場來看，幾乎沒有一家上市公司每股凈資產等于股價，因此我們不得不懷疑公允價值會計計量凈資產=所有者權益真實性，如果凈資產不等于所有者權益的話，那么這種會計計量還有什么意義呢，難道這樣的會計信息還真的可靠、相關嗎；
�。ㄈ①Y產―負債＝所有者權益與客觀現(xiàn)實不符。財務會計對資產、負債計量的結果，最終歸結為所有者權益價值計量。采用歷史成本計量，由于不考慮時間因素對會計計量影響，因此，形成了資產―負債＝凈資產＝所有者權益的會計等式；
采用現(xiàn)行市價計量，由于其反映了資產、負債、所有者權益現(xiàn)時真實價值，企業(yè)所有者權益價值來自資本市場交易的結果，其中供求關系是影響股價的決定性因素，其他因素影響股價也是通過供求關系發(fā)生作用，因此在現(xiàn)行市價計量下，企業(yè)資產、負債不能決定所有者權益的價值；
在現(xiàn)行成本計量下，企業(yè)的所有者權益價值來自買價及相關費用，因此所有者權益價值并不是來自企業(yè)資產、負債得減項；
在現(xiàn)值計量下，企業(yè)所有者權益價值來源于未來盈利水平，而與企業(yè)所有者權益的投入成本、現(xiàn)行市價、現(xiàn)行成本無關，因此也得不出資產-負債=所有者權益的結論。
�。ㄋ模�、公允價值會計等式存在嚴重缺陷。采用歷史成本計量使資產賬面價值與市場價格嚴重背離，因此，越來越凸顯公允價值計量模式的優(yōu)越性、必要性，在采用公允價值計量下，由于資產、負債是按照同一時點市場價格或者現(xiàn)值計量時，已經考慮到資產、負債計量的時點性，即資產、負債的賬面價值與市價存在差異。與歷史成本計量方法最大的不同：公允價值將資產、負債的價值變動視為利得或損失計入利潤，反映在所有者權益當中，也就是說公允價值理論將資產、負債的價值變動視為所有者權益價值變動，并形成公允價值的會計等式：資產公允值=負債公允值+所有者權益，其缺陷在于：
1.公允價值計量的所有者權益并非是該時點現(xiàn)行市價。采用公允價值計量所有者權益，對上市公司而言，該時點的所有者權益價值體現(xiàn)為股票市價，非上市公司而言，要采用技術評估的方法，確認所有者權益的真實價值，因此現(xiàn)行的公允價值計量反映的所有者權益價值與客觀實際不符，其提供會計信息并不真實、有用；
2.價值屬性不清晰。公允價值到底是獨立的計量方法，還是混合計量方法。理論界目前尚未統(tǒng)一認識。根據(jù)公允價值定義，顯然公允價值是一種混合計量方法，即采用多種計量方法計量資產、負債價值，包括歷史成本、現(xiàn)行市價、現(xiàn)行成本、現(xiàn)值、可變現(xiàn)凈值，因此其反映所有者權益價值屬性不清晰，從而導致會計信息失真。筆者認為，采用多種計量方法結果，必然導致資產價值屬性上邏輯混亂和矛盾。根據(jù)公允價值理論，反映資產、負債、所有者權益價值屬性是交換價值，其計量方法應該是單一的現(xiàn)行市價計量，而不是現(xiàn)值計量，更不是混合計量模式；
3.現(xiàn)行公允價值計量毫無意義。歷史成本計量凈資產=所有者權益，其前提：一是幣值穩(wěn)定假設，二是社會平均生產率不變假設，二者共同構成歷史成本原則得以存在的理論基礎。在滿足上述條件下，凈資產理所當然等于所有者權益價值。那么在生產率的不斷提高，名義貨幣發(fā)生變化的今天，歷史成本計量條件已經不能滿足情況下，資產-負債=所有者權益會計等式也失去理論基礎。采用公允價值計量的目的，真實、客觀地反映企業(yè)的財務狀況和經營成果，提供更可靠、有用的會計信息，以供決策服務，因此在公允價值計量下，企業(yè)的資產、負債、所有者權益三者發(fā)生各自變化，影響所有者權益價值的因素也并非由資產與負債決定，那么在公允價值計量下，仍然沿用歷史成本形成會計等式，是否妥當、科學呢。事實上，企業(yè)的凈資產不等于所有者權益，資產、負債價值變動也不是所有者權益自身變動，那么凈資產=所有者權益會計等式有何依據(jù)呢。其實考慮資產、負債、所有制權益變化，新的公允價值會計等式：資產=負債+所有者權益+資產、負債、所有者權益價值變動。該等式既符合客觀實際，也體現(xiàn)科學邏輯，提供了真實、可靠的會計信息，便于投資、決策。
三、結語
科學態(tài)度表明，科學真理都是在一定條件下才適用的，會計等式也應在不同的條件下發(fā)生不同的變化，以歷史成本法基礎上建立起來的資產―負債＝凈資產＝所有者權益的會計等式，必然有其適用的條件和范圍，隨著財務會計學的發(fā)展，公允價值理論研究的進一步深入，現(xiàn)行的會計恒等式必將發(fā)生變革，我們期盼這一天到來。
參考文獻
1 企業(yè)會計準則,中華人民共和國財政部.經濟科學出版社,1-6
2 會計歷史與理論研究,王光遠.福建教育出版社
3 于玉林。現(xiàn)代會計結構論。大連:東北財經大學出版社
4 陳國輝。會計理論體系研究。大連:東北財經大學出版社
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