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淺談兩種金融工具會計核算比較論文
摘 要：《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號—金融工具的確認(rèn)和計量》對交易性金融資產(chǎn)以及可供出售金融資產(chǎn)做了具體的規(guī)定，這兩種工具具有各自不同的會計處理方法。本文以新會計準(zhǔn)則為背景對交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行了簡單的分析與比較。
關(guān)鍵詞：交易性金融資產(chǎn) 可供出售金融資產(chǎn) 會計核算 比較
一、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)概述
《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號—金融工具的確認(rèn)和計量》將金融資產(chǎn)分為了一下四類：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項、可供出售金融資產(chǎn)。
交易性金融資產(chǎn)便屬于以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，它主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的資產(chǎn)，企業(yè)持有該項資產(chǎn)以便從金融工具的短期價格波動中獲利。
根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，我們可以將劃分為交易性金融工具的情形可歸納為以下三種：1、準(zhǔn)備在短期內(nèi)出售的金融資產(chǎn)或準(zhǔn)備在短期內(nèi)回購的金融負(fù)債。2、衍生工具包括衍生金融資產(chǎn)和衍生金融負(fù)債。但是，被指定且為有效套用期工具的衍生工具、屬于財務(wù)擔(dān)保合同的衍生工具、與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資掛鉤并需通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生工具除外。3、有客觀證據(jù)表明企業(yè)采用短期獲利方式進(jìn)行集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分。
可供出售金融資產(chǎn)是指未被劃分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn)”或“持有至到期投資”或“貸款和應(yīng)收款項”的其他非衍生金融資產(chǎn)，它們或是在初始確認(rèn)時即被指定為可供出售金融資產(chǎn)，或是在初始確認(rèn)以后因原本劃分為“持有至到期投資”的金融資產(chǎn)不再符合該類的定義而被重新分類為可供出售金融資產(chǎn)。該類金融資產(chǎn)主要分為兩類：1、在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權(quán)益工具投資，以及與該權(quán)益工具掛鉤并需要通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)。2、其他可供出售金融資產(chǎn)。
二、交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)的會計核算比較
下面筆者主要從金融資產(chǎn)會計核算的常用方面對交易性金融資產(chǎn)與可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行了比較分析。
為核算交易性金融資產(chǎn)的取得、收取現(xiàn)金股利或利息、處置等業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“交易性金融資產(chǎn)”、“公允價值變動損益”、“投資收益”等科目。
交易性金融資產(chǎn)在取得時按公允價值計入投資成本，交易費(fèi)用計入當(dāng)期損益(投資收益)，而可供出售金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用直接計入其成本中。例如： 長江公司2011年5月5日購入甲公司2010年5月1日發(fā)行的面值200000元，利率6%，5年期公司債券（按年付息，到期還本），購入價格215000元，交易稅費(fèi)1500元；公司將該批債券劃為交易性金融資產(chǎn)管理。則長江公司應(yīng)作的會計分錄為：
借：交易性金融資產(chǎn)—債券（成本） 201500
應(yīng)收利息 12000
投資收益 1500
貸：銀行存款 215000
實際支付價款中如果包含有利息或未支付的股利，計入“應(yīng)收利息”或“應(yīng)收股利”；在持有期獲得的利息或股利計入“投資收益”，處置或出售交易性金融資產(chǎn)，實際收入與賬面價值之差計入“投資收益”，同時調(diào)整公允價值變動損益；期末交易性金融資產(chǎn)應(yīng)按市價列報，市價與賬面價值之差計入當(dāng)期損益(公允價值變動損益)。
對可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行相關(guān)會計核算時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“可供出售金融資產(chǎn)”、“公允價值變動損益”、“投資收益”“資本公積—其他資本公積”等科目。
取得持有至到期投資時按全部價款計算，包括直接交易費(fèi)用。不包括：1、債券的溢價與折價（確認(rèn)為“可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整”）。2、包含的已確認(rèn)尚未收到的利息，若采用分期付息方式，則確認(rèn)為“應(yīng)收利息”（同交易性債券），若是采用一次還本付息方式，則確認(rèn)為“可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計利息”�？晒┏鍪劢灰仔越鹑谫Y產(chǎn)債券折溢價的攤銷同持有至到期投資一樣，債券溢折價的攤銷實質(zhì)是對債券利息的調(diào)整，計算公式如下：
應(yīng)收利息-溢價攤銷額=利息收入
應(yīng)收利息+折價攤銷額=利息收入
在確定攤銷額時，常采用實際利率法：
應(yīng)收利息=面值×票面利率；
利息收入=上期債券攤余價值×實際利率
而實際利率按照公式：債券購買成本=債券到期本金折現(xiàn)值+各期利息折現(xiàn)值（此為發(fā)行債券定價模型）求得。
需要注意的是在年末處理上，與交易性金融資產(chǎn)的區(qū)別在于：年末按公允價值調(diào)整賬面價值，差額記入“資本公積——其他資本公積”
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
貸：資本公積——其他資本公積
交易性金融資產(chǎn)不需要進(jìn)行減值處理，但當(dāng)可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值是，首先要將前期公允價值變動已記入所有者權(quán)益的金額轉(zhuǎn)出（資本公積——其他資本公積），差額部分再記入公允價值變動
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積——其他資本公積
可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
若減值后價值回升，我們需要區(qū)別權(quán)益工具和債務(wù)工具分別處理：權(quán)益工具(可供出售股票)應(yīng)通過權(quán)益轉(zhuǎn)回(資本公積——其他資本公積)
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
貸：資本公積——其他資本公積
債務(wù)工具(可供出售債券)則需通過損益轉(zhuǎn)回（資產(chǎn)減值損失），會計分錄如下：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動
貸：資產(chǎn)減值損失
兩種金融資產(chǎn)的處理各有其特點(diǎn)，企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵守《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和國家相關(guān)法規(guī)的規(guī)定，把握總體要求，正確處理好交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的相關(guān)會計核算問題。
參考文獻(xiàn)
[1]葛家樹、杜興強(qiáng).中級財務(wù)會計學(xué)（上）（第三版）
[2]謝永軍.交易性金融資產(chǎn)特點(diǎn)之淺析.
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