農(nóng)村信用社實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)的行為與意論文

　　一、引言

　　農(nóng)村信用社（以下簡稱“農(nóng)信社”作為農(nóng)村金融業(yè)的主力軍，一直是我國金融體制改革的重點(diǎn)對象。對農(nóng)信社的改革和研究，多數(shù)集中于產(chǎn)權(quán)制度和企業(yè)組織形式的改革和效率探討，鮮有學(xué)者關(guān)注其內(nèi)部經(jīng)營管理。自2003年起以“按照現(xiàn)代企業(yè)制度的管理模式，把農(nóng)信社建成現(xiàn)代金融企業(yè)”為目標(biāo)的新一輪改革包含了“內(nèi)部管理科學(xué)化”要求和內(nèi)容。管理是否科學(xué)可以從具體管理方式的“先進(jìn)性”和管理的“效率化”來判斷。實(shí)行先進(jìn)、系統(tǒng)、完善的管理會計(jì)與控制技術(shù)是實(shí)現(xiàn)管理過程“先進(jìn)”和結(jié)果“效率化”，進(jìn)而保證“管理科學(xué)”的必然路徑=“毋庸置疑，中國要趕超西方，中國企業(yè)要融人國際經(jīng)濟(jì)，先進(jìn)管理會計(jì)**方法的應(yīng)用是不可或缺的”張瑞敏，2009)。因此，管理會計(jì)與控制技術(shù)的實(shí)施在農(nóng)信社被賦予了新的歷史地位。

　　缺乏數(shù)據(jù)通常被視作管理會計(jì)研究滯后于財(cái)務(wù)會計(jì)研究的重要原因，甚至是根本原因(Ittner&Larcker,2001)。因此，對管理會計(jì)實(shí)踐的研究往往需要研究者通過問卷調(diào)查或者實(shí)地訪談尋找數(shù)據(jù)（Smmerman，2001)。鑒于此，本研究以山東省為研究對象，通過調(diào)查的方法反映農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)的行為和意愿，揭示實(shí)施過程中的問題，分析可能存在的障礙因素，以期對農(nóng)信社改善經(jīng)營管理、提升競爭力提供有益的探索。

　　二、研究綍述、理論框架與分析基礎(chǔ)

　　(一）研究綜述

　　管理會計(jì)理論研究在工業(yè)企業(yè)的實(shí)踐已被眾2006;張愛民，2009等），但是國內(nèi)關(guān)于銀行業(yè)實(shí)施管理會計(jì)的研究文獻(xiàn)并不多�，F(xiàn)有研究主要集中在商業(yè)銀行實(shí)施管理會計(jì)的必要性、存在問題、推進(jìn)思路、經(jīng)驗(yàn)推廣等方面（田凱，2008;張永祥，2008;郭效丁，2007)。這些研究側(cè)重于籠統(tǒng)介紹，未能全面、系統(tǒng)、深人研究銀行業(yè)是否實(shí)行、實(shí)行了什么樣的管理會計(jì)與控制技術(shù)、存在何種制度需求。此方面的調(diào)查研究、案例研究、數(shù)量分析文獻(xiàn)相對更少。

　　(二）理論框架

　　筆者假定農(nóng)信社管理會計(jì)的內(nèi)容與框架遵循管理會計(jì)的一般理論體系和方法。具體包括戰(zhàn)略計(jì)劃與全面預(yù)算、成本習(xí)性與盈利、資產(chǎn)負(fù)債比例與風(fēng)險管理、管理信息系統(tǒng)、責(zé)任會計(jì)與業(yè)績考核等五個方面，調(diào)查問卷也是基于這五個方面設(shè)計(jì)。

　　1.戰(zhàn)略計(jì)劃與全面預(yù)算。戰(zhàn)略計(jì)劃既是戰(zhàn)略決策的具體化，又是控制生產(chǎn)經(jīng)營活動的依據(jù)。農(nóng)信社戰(zhàn)略計(jì)劃工作一般包括宣傳解釋、行動規(guī)劃、工作進(jìn)度、人員配備計(jì)劃、全面預(yù)算及追蹤管理等。其中全面預(yù)算是計(jì)劃工作要達(dá)成目標(biāo)的一種表現(xiàn)形式，可以使企業(yè)的資源獲得最佳生產(chǎn)率和獲利率。財(cái)務(wù)部門把涉及農(nóng)信社戰(zhàn)略目標(biāo)（目標(biāo)利潤）的所有經(jīng)濟(jì)活動聯(lián)結(jié)在一起，并規(guī)定如何去完成的方法，使農(nóng)信社各職能部門和管理人員能夠清楚在計(jì)劃期間應(yīng)做什么，怎樣去做，從而使農(nóng)信社按照預(yù)算體系進(jìn)行科學(xué)的經(jīng)營管理，獲得最佳的經(jīng)濟(jì)效益。

　　2.成本習(xí)性與盈利分析。本量利分析法是通過成本、業(yè)務(wù)量和利潤三者之間的分析找出其聯(lián)系規(guī)律，從而為制訂經(jīng)營決策和進(jìn)行目標(biāo)控制提供有效的方法。本量利的分析基礎(chǔ)在于把企業(yè)成本按照習(xí)性分為固定成本和變動成本。農(nóng)信社的成本范圍主要包括存款利息支出、金融機(jī)構(gòu)往來支出、各種綜合費(fèi)用、其他營業(yè)支出等。其中手續(xù)費(fèi)支出、營業(yè)支出、匯兌損失等都屬于固定成本；而存款利息支出、金融機(jī)構(gòu)往來支出，被稱之為資金成本，資金成本屬于變動成本。

　　3.資產(chǎn)負(fù)債比例與風(fēng)險管理。風(fēng)險貫穿農(nóng)信社資金運(yùn)營的整個過程，直接影響其資產(chǎn)、損益和現(xiàn)金流量，因而，風(fēng)險管理是農(nóng)信社經(jīng)營管理的核心問題。衡量風(fēng)險的傳統(tǒng)指標(biāo)主要有不良貸款率、資產(chǎn)負(fù)債率、存貸比率等。農(nóng)信社在經(jīng)營過程中，應(yīng)該持續(xù)進(jìn)行風(fēng)險的識別、評估、計(jì)量、緩釋、監(jiān)測和報告，應(yīng)該注意風(fēng)險管理內(nèi)容、重點(diǎn)和技術(shù)的轉(zhuǎn)變。

　　4.管理信息系統(tǒng)。建立管理信息系統(tǒng)是金融信息化下農(nóng)信社內(nèi)部管理與控制的主要手段。完善的管理信息系統(tǒng)有助于實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)預(yù)算管理，費(fèi)用管理、固定資產(chǎn)管理的電子化、自動化有助于提高監(jiān)控財(cái)務(wù)操作風(fēng)險的能力，能夠推動農(nóng)信社管理工作的科學(xué)化、規(guī)范化和精細(xì)化。管理信息系統(tǒng)一般包括客戶關(guān)系管理、風(fēng)險管理、業(yè)務(wù)流程管理、充分的數(shù)據(jù)共享、合理的商業(yè)智能數(shù)據(jù)組織等內(nèi)容。

　　5.責(zé)任會計(jì)與業(yè)績考核。建立責(zé)任會計(jì)制度是農(nóng)信社管理會計(jì)的重要方面，它遵循權(quán)、責(zé)、利相統(tǒng)一的原則，圍繞會計(jì)責(zé)任將會計(jì)信息與經(jīng)濟(jì)責(zé)任、會計(jì)控制同業(yè)績考核相結(jié)合，形成農(nóng)信社內(nèi)部嚴(yán)密的會計(jì)責(zé)任體系。責(zé)任會計(jì)包括授權(quán)經(jīng)營機(jī)制的確立、責(zé)任中心的劃分、責(zé)任指標(biāo)的設(shè)計(jì)、內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的確定、責(zé)任預(yù)算的編制與實(shí)施及責(zé)任考評等。責(zé)任會計(jì)管理體制的建立有利于核算范圍相對縮小，便于成本資料的歸集分析，也便于經(jīng)濟(jì)責(zé)任的區(qū)分和經(jīng)營成果的考核，也有利于整個農(nóng)信社系統(tǒng)內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價機(jī)制的形成和完善。

　　(三）分析基礎(chǔ)

　　本文的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)來源于實(shí)地問卷調(diào)查。采用典型調(diào)查與隨機(jī)抽樣調(diào)查相結(jié)合的方法。具體做法為:(1)選取山東省作為典型調(diào)查對象。截至2010年9月山東省農(nóng)信社存款規(guī)模已達(dá)6764.66億元，貸款規(guī)模達(dá)5118.47億元，總資產(chǎn)8530.8748億元，成為全省資金規(guī)模實(shí)力最強(qiáng)、服務(wù)范圍最大的金融機(jī)構(gòu)。加上省內(nèi)各地區(qū)呈東西中部梯形分布較為明顯，無論是在總體規(guī)模還是經(jīng)濟(jì)地理?xiàng)l件上都具有良好的代表性。（2)在山東省的17個地市中，每個地市隨機(jī)選取10個農(nóng)信社(包括縣聯(lián)社和基層信用社)作為調(diào)查樣本。本次調(diào)查隨機(jī)抽取的樣本總數(shù)為170份，有效樣本為108份，占63.5%。本次調(diào)查以農(nóng)信社職工為調(diào)查對象。

　　無論理論水平還是實(shí)踐操作，被調(diào)查者都具有廣泛的代表性�；�本上都學(xué)過管理會計(jì)，接受能力較強(qiáng);被調(diào)查者在單位從事財(cái)務(wù)會計(jì)工作或擔(dān)任農(nóng)信社的管理工作時間較長，對本單位的基本狀況及管理會計(jì)應(yīng)用比較熟悉。

　　(一）描述性分析

　　在被調(diào)查的108個被訪者中，有99個回答已經(jīng)實(shí)施了管理會計(jì)，占91.7%*;4個回答不是，占3.7%；5個未作答。在實(shí)施管理會計(jì)的農(nóng)信社中，大部分農(nóng)信社沒有專設(shè)管理會計(jì)部門，92.9%是通過財(cái)務(wù)部門進(jìn)行實(shí)施的，說明管理會計(jì)在企業(yè)中的權(quán)威性不強(qiáng)，沒有引起相關(guān)部門的足夠重視。

　　在管理會計(jì)應(yīng)用總體較好的情況下，具體管理會計(jì)技術(shù)方法的應(yīng)用是不平衡的。傳統(tǒng)方法應(yīng)用比較廣泛，大量先進(jìn)的管理會計(jì)理念和方法沒有得到充分的應(yīng)用（見表1)。

　　(二）管理會計(jì)與控制技術(shù)方法應(yīng)用的具體調(diào)查分析

　　1.戰(zhàn)略計(jì)劃與全面預(yù)算。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，實(shí)施管理會計(jì)的農(nóng)信社中，2.6%在年度初始開展計(jì)劃工作;在執(zhí)行計(jì)劃的過程中，80.6%的農(nóng)信社有配套的數(shù)量化的全面預(yù)算，并能夠及時反饋和調(diào)整，這表明計(jì)劃和預(yù)算在農(nóng)信社的實(shí)施具有靈活性和可執(zhí)行性。正是因?yàn)檫@一點(diǎn)，在被調(diào)查的108個農(nóng)信社中，有90個占83.3%認(rèn)為計(jì)劃和預(yù)算工作是具有實(shí)際意義的，這些意義體現(xiàn)在，預(yù)算可以使經(jīng)營目標(biāo)具體化、系統(tǒng)化和定量化;預(yù)算可以發(fā)揮組織內(nèi)協(xié)調(diào)的作用;預(yù)算使控制具有可參考的依據(jù)。

　　但是，也存在以下問題:(1)大部分農(nóng)信社沒有單獨(dú)的戰(zhàn)略計(jì)劃部門，0.4%的農(nóng)信社反映計(jì)劃工作由高層管理人員代理，基層人員和普通員工幾乎很少參與戰(zhàn)略計(jì)劃工作，這會導(dǎo)致農(nóng)信社的戰(zhàn)略決策缺乏廣泛性和代表性，容易出現(xiàn)“長官意志”和管理層的主觀臆斷行為；(2)從預(yù)算方法來看，固定預(yù)算、增量預(yù)算、定量預(yù)算等傳統(tǒng)方法應(yīng)用較多，先進(jìn)的預(yù)算方法如彈性預(yù)算、零基預(yù)算、滾動預(yù)算等則應(yīng)用的很少。

　　2.成本習(xí)性和盈利。

　　(1)成本習(xí)性分析。在變動成本方面，被調(diào)查的108個農(nóng)信社中有45個（占比41.7%)單獨(dú)對變動成本進(jìn)行核算。在內(nèi)部定價過程中，有72個(占比66.7%)信用社考慮了變動成本因素的影響，在進(jìn)行決策、業(yè)績考核中，有66個（占比61.1%)應(yīng)用了變動成本的有關(guān)數(shù)據(jù)資料。這表明，目前多數(shù)農(nóng)信社重視變動成本對經(jīng)營、決策的作用。

　　(2)盈利情況分析。近年來，農(nóng)信社在改革的推動下基本實(shí)現(xiàn)了扭虧為盈，但利潤提升空間不大。阻礙農(nóng)信社提升利潤的原因主要如表2所示。

　　被調(diào)查者認(rèn)為提升農(nóng)信社利潤的措施有：

　　(1)合理組織存貸款，增加中間業(yè)務(wù)收人；開拓業(yè)務(wù)新領(lǐng)域。（2)加大低成本存款營銷力度，減少利息支出，努力增收節(jié)支;提高新貸款質(zhì)量，加大不良貸款清收力度。（3)合理配置機(jī)構(gòu)和人員，并制定激勵機(jī)制和約束機(jī)制，最大限度地提高職工的積極性。

　　3.資產(chǎn)負(fù)債比例及風(fēng)險管理。

　　(1)資產(chǎn)負(fù)債比例分析。據(jù)調(diào)查，除繳存資金外，資金運(yùn)行主要用于發(fā)放貸款，其他諸如資金拆借、債券買賣業(yè)務(wù)發(fā)展緩慢致使農(nóng)信社的資產(chǎn)、負(fù)債結(jié)構(gòu)單一，資產(chǎn)利潤率過低。有些地方貸款占資產(chǎn)的比重高達(dá)95%。

　　農(nóng)信社吸收存款的主要來源是農(nóng)村待購生產(chǎn)資料的閑置資金（占80.9%)和鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)閑置的經(jīng)營資金（占10.71%)。目前，農(nóng)信社的貸款對象主要是農(nóng)戶、農(nóng)村集體和鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)貸款，其貸款結(jié)構(gòu)及不同貸款的還貸率見表3所示。

　　可以看出，鄉(xiāng)縝企業(yè)、農(nóng)村集體企業(yè)較低的還貸率給農(nóng)信社帶來了沉重的不良貸款負(fù)擔(dān)。調(diào)查還發(fā)現(xiàn)，農(nóng)信社的貸款結(jié)構(gòu)與經(jīng)營狀況有一定的關(guān)系:盈利社的農(nóng)戶平均貸款占比較高（盈利社農(nóng)戶貸款占56.89%，虧損社僅占38.45%)，而虧損社的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)貸款的比重明顯偏高（虧損社鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)貸款占32.13%，而盈利社僅占20.72%)。

　　被調(diào)查的108個農(nóng)信社的資本充足率平均值為5.43%，沒有達(dá)到國際公約的規(guī)定。根據(jù)相關(guān)規(guī)定農(nóng)信社固定資產(chǎn)不能超過農(nóng)信社實(shí)有資本的50%，但與被訪者的訪談顯示很多農(nóng)信社比較注重對固定資產(chǎn)和硬件的投人。

　　(2)風(fēng)險管理分析。在發(fā)放的108份調(diào)查問卷中，有99份反映其所在信用社的不良貸款率有所下降。主要原因是，88.9%認(rèn)為農(nóng)信社加大了對不良貸款的清收。82.4%的為農(nóng)信社控制了新增不良貸款。19.4%的為農(nóng)信社提高呆賬準(zhǔn)備金。

　　目前農(nóng)信社風(fēng)險管理存在的問題有:一是風(fēng)險管理的內(nèi)容未由信用風(fēng)險向信用、市場、道德等全面風(fēng)險轉(zhuǎn)變;二是風(fēng)險管理重點(diǎn)未由單一分散管理向構(gòu)建風(fēng)險管理體系轉(zhuǎn)變;三是風(fēng)險管理技術(shù)未由定性分析向定性、定量分析相結(jié)合轉(zhuǎn)變。調(diào)查同時顯示96.3%的被調(diào)查對象認(rèn)為其所在單位的高層管理人員重視對風(fēng)險的管理和防范，并且有84.3%的農(nóng)信社有專門領(lǐng)導(dǎo)小組并對風(fēng)險進(jìn)行嚴(yán)格的監(jiān)管，這說明在面臨挑戰(zhàn)的同時，農(nóng)信社的風(fēng)險管理意識正在逐步提高。

　　4.管理信息系統(tǒng)。農(nóng)信社的信息系統(tǒng)與商業(yè)銀行相此，起步晚、建設(shè)慢。目前農(nóng)信社還沒有形成一個完整的管理信息系統(tǒng)平臺。在108個被調(diào)查者中，91.7%的被調(diào)查對象認(rèn)為其所在的單位不同程度地設(shè)立了管理信息系統(tǒng)，這些信息系統(tǒng)模塊主要包括信貸管理系統(tǒng)（97.2%)、辦公自動化系統(tǒng)(94.4%)、財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)（89.8%)、報表分析系統(tǒng)(63.9%)、人力資源管理系統(tǒng)（28.3%)、稽核風(fēng)險管理系統(tǒng)（23.1%)、客戶關(guān)系管理系統(tǒng)(16.7%)。可以看出，在基礎(chǔ)信息系統(tǒng)的設(shè)置上，農(nóng)信社能夠適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展的需要，但在關(guān)乎農(nóng)信社可持續(xù)發(fā)展系統(tǒng)設(shè)置上，如人力資源、風(fēng)險稽核等方面存在明顯不足。

　　對于目前制約農(nóng)信社信息系統(tǒng)發(fā)展的主要障礙，65.7%的被調(diào)查對象認(rèn)為是農(nóng)信社缺乏適應(yīng)現(xiàn)代化信息系統(tǒng)操作和管理的高素質(zhì)人才隊(duì)伍;53.7%的人認(rèn)為目前農(nóng)信社硬件設(shè)備不足，現(xiàn)有的經(jīng)濟(jì)力量難以支撐龐大的資金支出；36.9%的人認(rèn)為高級管理者為了追求短期經(jīng)濟(jì)效益，忽視長遠(yuǎn)發(fā)展，對信息系統(tǒng)的建設(shè)不予重視。

　　5.責(zé)任會計(jì)與業(yè)績考核。

　　(1)責(zé)任中心的設(shè)立。通常農(nóng)信社可以劃分為六個責(zé)任中心:成本責(zé)任中心、利潤責(zé)任中心、綜合考核責(zé)任中心、后勤責(zé)任中心、安全保障責(zé)任中心、人力資源責(zé)任中心。調(diào)查顯示，72.2%的農(nóng)信社已經(jīng)建立了責(zé)任中心。責(zé)任中心的設(shè)立方式是多樣的：46.3%的農(nóng)信社是按業(yè)務(wù)模塊設(shè)立的，29.6%是按授予權(quán)限設(shè)立的，還有22.2%是按控制范圍設(shè)立的。

　　(2)內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。在不同級次把信貸、存款、銀行卡、票據(jù)、資金交易等部門設(shè)置為相對獨(dú)立的責(zé)任中心，實(shí)行單獨(dú)核算。這種各責(zé)任中心之間或責(zé)任中心與聯(lián)社之間實(shí)行的業(yè)務(wù)模擬計(jì)價，實(shí)質(zhì)就是農(nóng)信社的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。

　　在被調(diào)查的108個農(nóng)信社中，有62個（占比57.9%)存在合理的內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格。內(nèi)部資金轉(zhuǎn)移價格的確定方法是多樣的，具體如表4所示。但在調(diào)查中也發(fā)現(xiàn)，有45個（占比41.6%)不存在公平的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。有些被調(diào)查者對不合理內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格的認(rèn)識包括：一是當(dāng)整個組織目標(biāo)、分中心目標(biāo)和決策者的個人目標(biāo)缺乏和諧一致時，或責(zé)任中心的決策者對整個目標(biāo)缺少了解時，分中心的決策可能與全社的決策產(chǎn)生沖突；二是降低對整個組織機(jī)構(gòu)的忠誠度；三是增加內(nèi)部管理成本。

　　(3)績效考核與管理。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，大部分縣聯(lián)社將績效管理等同于績效考核，變成獎金分配的主要手段。80.6%的農(nóng)信社采用的是傳統(tǒng)的責(zé)任會計(jì)業(yè)績考核，只有9.5%采用平衡積分卡等非財(cái)務(wù)考核指標(biāo)，造成農(nóng)信社單純依靠財(cái)務(wù)指標(biāo)進(jìn)行片面考核的現(xiàn)象。

　　三、表信社實(shí)施營理會計(jì)與控制技術(shù)意愿的實(shí)證分析

　　(一）模型設(shè)定

　　本部分主要分析農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)的意愿及影響因素，因變量是“農(nóng)信社是否愿意實(shí)施”，是典型的定性二分變量，因而選用二元Logistic回歸模型方法來分析這一問題。

　　(二）變量說明

　　根據(jù)訪談和調(diào)查，本文選擇了7個指標(biāo)來分別衡量被調(diào)查者自身特征、所在農(nóng)信社特征、農(nóng)信社目前經(jīng)營特征、所在行業(yè)特征(主要表現(xiàn)為是否與目前管理會計(jì)體系要求的環(huán)境適應(yīng)）這四大類因素。其中，被調(diào)查者自身特征因素包括受訪者身份(X!)和受訪者所學(xué)專業(yè)(X2)；所在農(nóng)信社特征因素包括農(nóng)信社所處機(jī)構(gòu)層次(X3)和成立時間（X4)；農(nóng)信社目前經(jīng)營特征包括近5年農(nóng)信社的盈利情況（X5)、農(nóng)信社目前是否實(shí)施管理會計(jì)（X6)；所在行業(yè)適應(yīng)性*(X7)。對這些變量的描述見表5。

　　(三）模型運(yùn)行

　　通過運(yùn)行得出，對農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)本研究應(yīng)用SPSS12.0統(tǒng)計(jì)軟件進(jìn)行Logistic意愿具有顯著影響的變量有5個:受訪者身份、受回歸處理，選用的回歸方法是逐步向后回歸方法。訪者專業(yè)、所處機(jī)構(gòu)層次、目前管理會計(jì)實(shí)施情況行業(yè)特征(見表6)。

　　(四）結(jié)果分析

　　1.從描述被調(diào)查者自身特征的變量來看，受訪者的身份對農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)的意愿具有極為重要的影響。通過了1%的顯著性檢驗(yàn)，系數(shù)為正，說明在其他條件不變的情況下，受訪者所處管理層次越高，越能認(rèn)識到實(shí)施管理會計(jì)的重要性和績效。這一研究結(jié)果表明，管理會計(jì)的實(shí)施已得到了農(nóng)信社高級管理層的支持。這種情況與整個銀行業(yè)對管理會計(jì)重要性的認(rèn)識和宣傳有一定關(guān)聯(lián)性。

　　受訪者專業(yè)對農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)意愿的影響是顯著的。系數(shù)為正，這一點(diǎn)與先驗(yàn)判斷是相反的。這說明，在其他條件不變的情況下，非會計(jì)專業(yè)的員工更能意識到實(shí)施管理會計(jì)的重要性。究其原因，相比自己的專業(yè)而言，非會計(jì)專業(yè)員工看到會計(jì)、財(cái)務(wù)對農(nóng)信社運(yùn)營系統(tǒng)的影響和會計(jì)人員的重要性;而會計(jì)專業(yè)人員則認(rèn)為自己所學(xué)知識遠(yuǎn)沒有得到廣泛應(yīng)用，也沒有發(fā)揮巨大效應(yīng)。

　　2.從描述農(nóng)信社特征的變量來看，農(nóng)信社所處機(jī)構(gòu)層次對農(nóng)信社是否實(shí)施管理會計(jì)具有一定的影響，且呈正相關(guān)關(guān)系，說明處于較高機(jī)構(gòu)層次的農(nóng)信社由于管理模式先進(jìn)、技術(shù)資金充足、人員素質(zhì)水平較高等優(yōu)勢，使管理會計(jì)技術(shù)與方法的認(rèn)可程度高于基層信用社;在調(diào)查中，有些基層信用社員工甚至認(rèn)為現(xiàn)在縣級聯(lián)社作為一級法人，對農(nóng)信社實(shí)施集中管理，各項(xiàng)收支由縣聯(lián)社統(tǒng)一核算，作為基層信用社不可能從整體規(guī)劃的角度來實(shí)施管理會計(jì)。而成立時間則對農(nóng)信社是否采取管理會計(jì)與控制技術(shù)影響不顯著，在分析過程中被剔除。這充分說明了管理會計(jì)與控制技術(shù)對企業(yè)的要求不在于企業(yè)成立時間的長短，而在于是否達(dá)到了相應(yīng)的物質(zhì)、技術(shù)和資金條件。

　　3.從描述農(nóng)信社目前經(jīng)營特征的變量來看，近5年的盈利情況對農(nóng)信社今后是否采取管理會計(jì)技術(shù)的影響是不顯著的，這與筆者預(yù)期不一致;可能的原因是對管理會計(jì)的重要性認(rèn)識不足，沒有把管理會計(jì)的實(shí)施視作企業(yè)實(shí)現(xiàn)盈利的內(nèi)生變量;目前已經(jīng)實(shí)施的管理會計(jì)對農(nóng)信社業(yè)績推動是有限的，這種有限性異化了被訪者未來的決策行為。

　　目前農(nóng)信社是否已經(jīng)實(shí)施了管理會計(jì)對未來的決策具有重要的影響，通過了1%的顯著性檢驗(yàn)，并且系數(shù)為正。“制度選擇的路徑依賴性特征”或者說“事物發(fā)展目標(biāo)的自我加強(qiáng)機(jī)制”能夠較好解釋被訪者決策行為的這種強(qiáng)大慣性。

　　4.從描述農(nóng)信社所在行業(yè)特征的變量來看，通過了1%的顯著性檢驗(yàn)，且系數(shù)為正，說明農(nóng)信社外部體制的理順和內(nèi)部行業(yè)經(jīng)營特征對實(shí)施管理會計(jì)的影響是直接的。不同行業(yè)或同行業(yè)的不同企業(yè)，由于面臨的具體環(huán)境不同，管理會計(jì)方法在實(shí)踐中的具體運(yùn)用可能不一樣，所以某行業(yè)、某具體企業(yè)建立的管理會計(jì)在大范圍推廣的價值受到限制。由于管理會計(jì)的技術(shù)方法主要產(chǎn)生于工業(yè)制造業(yè)，未經(jīng)改善的管理會計(jì)方法在資金融通業(yè)中實(shí)施肯定會存在各種操作障礙。調(diào)查結(jié)果證實(shí)了這一點(diǎn)，1997年制造業(yè)實(shí)施管理會計(jì)的比例就已經(jīng)達(dá)到88.51%(張文賢，1997)，遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于目前農(nóng)信社的實(shí)施比例。

　　四、結(jié)論與政茉建議

　　農(nóng)信社已開始實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)，但是管理會計(jì)應(yīng)用的績效不明顯;具體管理會計(jì)方法的應(yīng)用和內(nèi)容的推廣不平衡。高級管理層的支持、員工專業(yè)、所處機(jī)構(gòu)層次、目前是否實(shí)施了管理會計(jì)以及信用社的內(nèi)外行業(yè)環(huán)境這五個因素對農(nóng)信社未來是否實(shí)施管理會計(jì)的影響是顯著的。

　　依據(jù)本研究的結(jié)論，從政策選擇角度出發(fā)，要拓展管理會計(jì)與控制技術(shù)在農(nóng)信社應(yīng)用的深度和廣度，提高管理會計(jì)的應(yīng)用績效，筆者提出以下幾點(diǎn)建議:

　　(1)通過學(xué)習(xí)、培訓(xùn)、宣傳、與制造業(yè)交流等方式培養(yǎng)農(nóng)信社高級管理層的管理會計(jì)意識。

　　(2)通過多種方式招聘具有寬闊視野、技術(shù)嫻熟的多專業(yè)復(fù)合人才，優(yōu)化員工專業(yè)分布，提高經(jīng)營過程中分工和合作的效率。過分注重對某種專業(yè)需求的招聘導(dǎo)向往往會產(chǎn)生物極必反的效果。

　　(3)理論與實(shí)踐相結(jié)合，通過自主研發(fā)或產(chǎn)學(xué)研結(jié)合等方式研究農(nóng)信社自身特殊的管理會計(jì)制度需求，構(gòu)建與自身行業(yè)特征吻合的管理會計(jì)體系和技術(shù)方法。這一點(diǎn)也是本研究的不足和亟待解決的問題。

　�。�4)農(nóng)信社實(shí)施管理會計(jì)與控制技術(shù)的主要動機(jī)是提升業(yè)績。因此，確立試點(diǎn)并積極通過探索管理會計(jì)的實(shí)施方式、改進(jìn)管理會計(jì)的技術(shù)等方法保障試點(diǎn)的業(yè)績效應(yīng)，在此基礎(chǔ)上擴(kuò)大試點(diǎn)，不失為提升農(nóng)信社對管理會計(jì)的有效需求和“漸進(jìn)式”推廣管理會計(jì)的有效方式。

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