淺談我國預(yù)算會計(jì)存在的不足與對策論文

　　自1998年1月1日全面執(zhí)行《財(cái)政總預(yù)算會計(jì) 制度》《行政單位會計(jì)制度》《事業(yè)單位會計(jì)準(zhǔn)則〉〉 (試行）《事業(yè)單位會計(jì)制度》起，我國預(yù)算會計(jì)已擺 脫計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的模式，走上了建立適應(yīng)市場經(jīng) 濟(jì)需要的，具有中國特色科學(xué)規(guī)范的預(yù)算會計(jì)模式 的道路近幾年，隨著財(cái)政管理體制改革步伐的加 快，按照公共財(cái)政理論設(shè)計(jì)的預(yù)算管理模式已開始 建立，預(yù)算編制執(zhí)行等環(huán)節(jié)的管理制度正在發(fā)生根 本性的變化，預(yù)算會計(jì)的客體運(yùn)行環(huán)境又發(fā)生了變 化，因此，現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)又面臨著新的問題與不足， 需要進(jìn)一步改革和發(fā)展

　　1我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)存在的不足

　　我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政 單位會計(jì)和事業(yè)單位會計(jì)從預(yù)算會計(jì)的適用范圍 看，相當(dāng)于國外的政府會計(jì)。自1998年實(shí)施新的預(yù) 算會計(jì)制度以來，我國的預(yù)算會計(jì)環(huán)境發(fā)生了重大 變化，我國以加強(qiáng)和規(guī)范財(cái)務(wù)管理為中心，在財(cái)政預(yù) 算管理制度方面進(jìn)行了一系列改革，包括編制部門 預(yù)算、推行國庫集中收付制度、實(shí)行政府采購制度 等。改革的實(shí)施使預(yù)算會計(jì)制度在核算內(nèi)容上出現(xiàn) 了許多新情況，原來的核算內(nèi)容及核算方法已不能 適應(yīng)新的變化，迫切需要對預(yù)算會計(jì)制度進(jìn)行進(jìn)一 步修改和完善。另外，從政府會計(jì)改革的趨勢看，由 于我國預(yù)算會計(jì)仍采用收付實(shí)現(xiàn)制，與國際通用做 法存在較大差異，在執(zhí)行中也暴露出一些深層次的 問題

　　1.1現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能真實(shí)、完整地核算和反映實(shí) 施國庫集中收付制度和政府采購制度后出現(xiàn)的新業(yè) 務(wù)國庫集中收付制度的實(shí)施，使財(cái)政資金的流向 發(fā)生了重大變化，如預(yù)算單位用于發(fā)放工資、購建固 定資產(chǎn)、購買材料及服務(wù)等，所需要的財(cái)政資金不再 由財(cái)政通過主管部門撥入用款單位，而是由財(cái)政部 門從單一賬戶或采購專戶按規(guī)定程序直接撥入職工 工資賬戶或直接撥付給提供商品或服務(wù)的供應(yīng)商， 行政、事業(yè)單位收到的財(cái)政資金不再表現(xiàn)為貨幣資 金，而是一方面表現(xiàn)為收入的增加，另一方面表現(xiàn)為 費(fèi)用的增加（如工資支出等）或非貨幣性資產(chǎn)的增加 (如存貨、在建工程固定資產(chǎn)等），這就需要對行政 單位和事業(yè)單位會計(jì)制度規(guī)定的核算內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng) 的修改同樣，在財(cái)政總預(yù)算會計(jì)中，也要核算和反 映這一資金流向的變化。盡管財(cái)政部已在預(yù)算會計(jì) 制度中作了一些相應(yīng)的修改，由于尚未突破收付實(shí) 現(xiàn)制基礎(chǔ)，核算辦法也不盡完善，例如，在采購材料 物資過程中，可能出現(xiàn)不同的情況，有的材料物資已 到，但發(fā)票賬單未到；有的發(fā)票賬單已到，但材料物 資未到;有的可能采取一次付款方式;有的可能采取 分期付款方式，等等。這樣，在行政、事業(yè)單位的會計(jì) 上遇到的問題是何時(shí)確認(rèn)購入的資產(chǎn)？購入資產(chǎn)按 什么金額入賬？在總預(yù)算會計(jì)上遇到的問題是何時(shí) 確認(rèn)財(cái)政支出？支出按什么金額入賬？在收付實(shí)現(xiàn) 制下，行政、事業(yè)單位只能在實(shí)際收到撥款單據(jù)時(shí)按 撥款金額確認(rèn)和計(jì)量購入的材料物資，如果采購過 程跨年度，則不能完全反映該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動；在收 付實(shí)現(xiàn)制下，總預(yù)算會計(jì)只能在實(shí)際撥款時(shí)按撥款 金額確認(rèn)和計(jì)量財(cái)政支出，如果到年末采購已基本 完成，但款項(xiàng)尚未付清，或按照采購合同須扣留部分 保證金，則在年末會形成財(cái)政資金結(jié)余，這種會計(jì)處 理不能真實(shí)反映預(yù)算執(zhí)行情況。

　　1.2現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能為編制部門預(yù)算提供相關(guān) 的會計(jì)信息從表面上看，編制部門預(yù)算似乎與預(yù)算會計(jì)沒 有大的關(guān)系，但從實(shí)質(zhì)看，預(yù)算會計(jì)信息是編制部門 預(yù)算時(shí)的一個(gè)重要依據(jù)，是編制部門預(yù)算的基礎(chǔ)我 國的預(yù)算編制正在以“零基法”取代“基數(shù)法”。在傳 統(tǒng)的“基數(shù)法”下，按照基期年的支出基數(shù)簡單地加 上一個(gè)增長比例確定各部門的支出指標(biāo)，因而，在決 策時(shí)不需要過多的會計(jì)信息，在這種情況下，傳統(tǒng)的 會計(jì)核算基礎(chǔ)存在的弊端也沒有顯現(xiàn)出來，但在“零 基法”下，一切從“零”開始，主要根據(jù)各部門的職責(zé)、 占用的經(jīng)濟(jì)資源、人員配備等客觀因素來確定資金 使用額度，因此，編制“零基預(yù)算”，除了有核定編制、 制定標(biāo)準(zhǔn)定額等相關(guān)配套制度外，摸清各部門的“家 底”、充分了解各部門資源占用和使用情況，具有十 分重要的作用，如果沒有可靠的會計(jì)信息，就無法編 制“零基預(yù)算”。我國的行政、事業(yè)單位長期以來在使 用預(yù)算資金、開展公務(wù)活動中形成并擁有大量的房 產(chǎn)、建筑物等固定資產(chǎn)，許多事業(yè)單位如科研、高校、 醫(yī)院等單位還擁有相當(dāng)數(shù)量的股權(quán)投資。由于我國 預(yù)算會計(jì)主要側(cè)重于財(cái)政資金的收支核算，對各單 位占用的大量長期資產(chǎn)關(guān)注不夠，固定資產(chǎn)的建造 和使用在管理上脫節(jié)，先由建設(shè)單位完成建設(shè)任務(wù)， 項(xiàng)目竣工后再由建設(shè)單位移交資產(chǎn)使用單位。固定 資產(chǎn)的建造并不在行政、事業(yè)單位的賬簿中登記和 反映，只有辦理竣工驗(yàn)收交接手續(xù)后方可予以登i記 在實(shí)際工作中，行政、事業(yè)單位因基建形成的固定資 產(chǎn)存在登記不及時(shí)甚至不入賬等情況；即使已入賬 的固定資產(chǎn)，按現(xiàn)行制度規(guī)定不計(jì)提折舊，無法反映 固定資產(chǎn)的使用情況，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。行政、事業(yè) 單位長期資產(chǎn)的核算存在賬目不實(shí)、資產(chǎn)虛增等問題，不能真實(shí)、完整反映各單位占用的經(jīng)濟(jì)資源及使 用情況，難以為編制部門預(yù)算提供清楚的“家底”

　　1.3現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能全面、完整地揭示政府債務(wù) 的真實(shí)信息近年來，我國實(shí)施積極的財(cái)政政策，發(fā)行了大量 的國債，我國還從世界銀行等國際金融組織及外國 政府借入了相當(dāng)數(shù)量的外債，這些債務(wù)均為政府的 現(xiàn)實(shí)負(fù)債，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告中予以反映但是， 現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能提供這方面的完整信,息由于現(xiàn) 行預(yù)算會計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)，財(cái)政支出中 只能反應(yīng)當(dāng)期實(shí)際的還本付息數(shù)，但不能計(jì)提利息 支出，政府的負(fù)債只能反應(yīng)當(dāng)期本金數(shù)，沒有反映應(yīng) 由本期負(fù)擔(dān)、以后年度償付的利息數(shù)。另外一些地方 政府為企業(yè)提供擔(dān)保等事項(xiàng)時(shí)有發(fā)生，這些或有事 項(xiàng)形成的或有負(fù)債也沒有予以充分披露在收付實(shí) 現(xiàn)制下，政府的這些債務(wù)被“隱藏”了，不能真實(shí)地反 映政府的財(cái)務(wù)狀況，夸大了政府可支配的財(cái)政資源， 造成虛假平衡現(xiàn)象，不利于政府有效監(jiān)控財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、 評估財(cái)政狀況，對財(cái)政經(jīng)濟(jì)的持續(xù)健康運(yùn)行帶來隱 患。

　　1.4現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能提供完整、透明的政府會計(jì) 信息自1998年以來，全國人大加大了對財(cái)政的監(jiān) 督，審計(jì)署連續(xù)公布1999年~ 2004年度財(cái)政審計(jì)報(bào) 告，政府預(yù)算及相關(guān)信息引起了全社會的廣泛關(guān)注， 社會公眾對政府會計(jì)信息的完整性和透明度提出了 新要求雖然我國的財(cái)政總預(yù)算會計(jì)、行政單位會計(jì) 和事業(yè)單位會計(jì)各有一套會計(jì)報(bào)表，并提供匯總的 會計(jì)報(bào)表，但各套報(bào)表自成體系、分別編報(bào)，無法通 過匯總生成政府整體的合并資產(chǎn)負(fù)債表，沒有一套 能夠完整地反映各級政府的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)全 貌的合并會計(jì)報(bào)表現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)雖然提供關(guān)于政 府總體的預(yù)算報(bào)告（包括未來財(cái)政年度的預(yù)算收支 報(bào)告和預(yù)算執(zhí)行情況的報(bào)告），但由于許多類別的財(cái) 政交易（例如政府基金和預(yù)算外交易）并未包括進(jìn) 來，這些報(bào)告并不是完整意義上的政府整體的預(yù)算 報(bào)告另外，長期以來，只強(qiáng)調(diào)預(yù)算會計(jì)為預(yù)算管理 服務(wù)，預(yù)算會計(jì)是預(yù)算管理的工具，因而造成預(yù)算會 計(jì)僅側(cè)重預(yù)算資金的收入支出及結(jié)存的核算，財(cái)政 每年向人大提交的財(cái)政預(yù)決算報(bào)告也主要是針對財(cái) 政收支及預(yù)算執(zhí)行情況，對于使用財(cái)政資金所形成 的龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況政府舉借的債務(wù) 以及還本付息情況、或有負(fù)債、稅式支出預(yù)算資金 的使用效果等缺乏有關(guān)的信息披露，不僅立法機(jī)關(guān) 審計(jì)機(jī)關(guān)和社會公眾難以進(jìn)行監(jiān)督，財(cái)政部門自己 也缺少了宏觀決策所需的重要信息

　　1.5現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能適應(yīng)政府投融資體制改革 的要求近年來，我國財(cái)政投融資體制的市場化進(jìn)程不 斷推進(jìn)，政府投融資主體多元化，隨著私人部門介入 公共領(lǐng)域，對政府部門會計(jì)信息的透明度和準(zhǔn)確性 提出了更高的要求，一方面要求實(shí)現(xiàn)與政府部門會 計(jì)信息的可比性，另一方面要求政府部門提供充分 的信息來對成本進(jìn)行計(jì)價(jià)、核算和比較

　　1.6現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能適應(yīng)WTO及國際競爭的 要求中國的入世關(guān)鍵是政府的入世，經(jīng)濟(jì)全球 化使 政府變成了企業(yè)或使政府企業(yè)化，既然是企業(yè)，當(dāng)然 就要按企業(yè)規(guī)則辦事，這樣才能生存和發(fā)展，而企業(yè) 會計(jì)核算確認(rèn)基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制，因此以收付實(shí)現(xiàn) 制為核算基礎(chǔ)的現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)不能較好適應(yīng)政府公 共管理的要求，不能實(shí)現(xiàn)以績效為導(dǎo)向的管理

　　2. 改革我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)的對策

　　隨著社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的完善和公共財(cái)政 框架的構(gòu)筑以及部門預(yù)算、國庫集中支付制度、政府 采購制度等改革的不斷深入，現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)的弊端 和不足越發(fā)顯現(xiàn)，必須對現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)進(jìn)行改革，從 中國的實(shí)際出發(fā)，參照發(fā)達(dá)國家預(yù)算會計(jì)實(shí)踐的成 功經(jīng)驗(yàn)，發(fā)展更為全面的預(yù)算會計(jì)。

　　2.1重新構(gòu)建預(yù)算會計(jì)體系現(xiàn)行的預(yù)算會計(jì)體系（狹義）包括：財(cái)政總預(yù)算 會計(jì)、行政單位會計(jì)、事業(yè)單位會計(jì)。但隨著預(yù)算管 理制度的改革，我國預(yù)算會計(jì)體系將向“政府和非營 利組織會計(jì)”發(fā)展我國可以借鑒發(fā)達(dá)國家對企業(yè)會 計(jì)和非企業(yè)會計(jì)的劃分方法，即按照單位活動的目 的（而不是組織類別）的不同進(jìn)行分類對于不以營 利為目的的非企業(yè)會計(jì)則可以按照其核算重點(diǎn)的不 同進(jìn)一步劃分為政府會計(jì)和非營利組織會計(jì)。應(yīng)對 我國現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)從整體框架上進(jìn)行全面改革，研 究制定我國政府會計(jì)、非營利組織會計(jì)核算制度和 財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告制度預(yù)算會計(jì)體系在近期應(yīng)由政府 會計(jì)和事業(yè)單位會計(jì)構(gòu)成，在遠(yuǎn)期應(yīng)是政府會計(jì)體 系，其中的政府會計(jì)包括財(cái)政總預(yù)算會計(jì)和行政單位 會計(jì)，財(cái)政總預(yù)算會計(jì)和行政單位會計(jì)是總和分的 關(guān)系；事業(yè)單位會計(jì)在近期應(yīng)納入非營利組織會計(jì)， 在遠(yuǎn)期應(yīng)向企業(yè)會計(jì)靠攏把政府作為會計(jì)與財(cái)務(wù) 報(bào)告主體，引入“債權(quán)制”和“授權(quán)責(zé)任”概念我國政 府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)提供全面反映政府業(yè)績和財(cái)務(wù)受托 責(zé)任的財(cái)務(wù)及非財(cái)務(wù)信息，披露預(yù)算情況、國有資 產(chǎn)政府采購基金、社會保障基金等方面的信息

　　2.2逐步轉(zhuǎn)向權(quán)責(zé)發(fā)生制會計(jì)基礎(chǔ)權(quán)責(zé)發(fā)生制是使用者評價(jià)政府的財(cái)政受托責(zé)任履 行情況的必要手段，也是新公共管理體制下政府會 計(jì)的改革方向，發(fā)達(dá)國家不同政府會計(jì)模式都不同 程度地采納了這一會計(jì)基礎(chǔ)根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則， 收入只有在政府提供服務(wù)時(shí)才加以確認(rèn)，而且在政 府接受服務(wù)以后，就應(yīng)該將相應(yīng)的義務(wù)確認(rèn)為當(dāng)前 費(fèi)用，并將其作為債務(wù)列入資產(chǎn)負(fù)債表，這樣，政府 的財(cái)務(wù)報(bào)告就可以完整地反映政府的財(cái)政狀況和運(yùn) 行結(jié)果；同樣，權(quán)責(zé)發(fā)生制要求在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn) 所有的經(jīng)濟(jì)資源，如新西蘭將高速公路和其他基礎(chǔ) 設(shè)施確認(rèn)為資產(chǎn)，并確認(rèn)了其折舊費(fèi)用，這樣就會使 政府更加注意其對有關(guān)資產(chǎn)的管理和維護(hù)，更好地 認(rèn)識未來的短期債務(wù)、更好地管理基礎(chǔ)設(shè)施更有效 地重新分配預(yù)算在我國政府會計(jì)改革初期，可以考 慮借鑒德法模式修訂的收付實(shí)現(xiàn)制，即首先確認(rèn)應(yīng) 收賬款和應(yīng)付賬款，實(shí)現(xiàn)收入和支出在各個(gè)期間的 平衡，明確政府當(dāng)期的受托責(zé)任履行情況

　　2.3改進(jìn)完善政府會計(jì)信息體系任何會計(jì)系統(tǒng)的基本目標(biāo)都是提供信息以滿足 使用者的需要財(cái)務(wù)報(bào)告是滿足各類使用者信息需 要的基本工具，因?yàn)椴煌�類別的使用者均需要通過 財(cái)務(wù)報(bào)告獲取報(bào)告實(shí)體的相關(guān)信息c政府會計(jì)報(bào)告 系統(tǒng)必須設(shè)計(jì)成能夠滿足不同使用者的需要。然而， 現(xiàn)行預(yù)算會計(jì)報(bào)告系統(tǒng)提供的信息不全面不完整、 不透明，不能滿足報(bào)告使用者尤其是外部使用者的 需要，應(yīng)當(dāng)加以改進(jìn)在改進(jìn)現(xiàn)行會計(jì)報(bào)表結(jié)構(gòu)項(xiàng) 目的基礎(chǔ)上，增加編制現(xiàn)金流量表和政府整體的合 并會計(jì)報(bào)表完整的政府會計(jì)信息體系包括：及時(shí)提 供有關(guān)政府支出和成本的可靠信息，以幫助政府部 門進(jìn)行決策和控制支出；及時(shí)進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)和獨(dú)立 的外部審計(jì)，并編制審計(jì)報(bào)告；將會計(jì)體系與計(jì)戈劃 預(yù)算、現(xiàn)金和債務(wù)管理及審計(jì)系統(tǒng)相結(jié)合;報(bào)告有關(guān) 非現(xiàn)金資源的信息（資產(chǎn)、負(fù)債、人力資本）；報(bào)告有 關(guān)政府產(chǎn)出或政府政策后果的信息，促使政府提高 工作效率，加強(qiáng)成本管理；編制政府各部門和政府整 體的財(cái)務(wù)報(bào)告等。

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