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研發(fā)費用加計扣除財稅處理的研究論文
研發(fā)費用加計扣除財稅處理的研究論文【1】
【摘要】產(chǎn)品研發(fā)能力和技術(shù)創(chuàng)新實力是衡量現(xiàn)代企業(yè)核心競爭力的重要指標(biāo)，并直接關(guān)系到企業(yè)未來的可持續(xù)發(fā)展。
我國稅務(wù)總局于2008年發(fā)布了《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法(試行)》，這一政策的實施不僅提高了我國企業(yè)研發(fā)投資的意識，也促使企業(yè)更好地利用稅收優(yōu)惠政策以增強(qiáng)自身的自主創(chuàng)新能力。
本文將就研發(fā)費用加計扣除的相關(guān)政策和賬務(wù)處理進(jìn)行具體分析，并進(jìn)而探討科學(xué)落實該政策的相關(guān)對策。
【關(guān)鍵詞】研發(fā)費用 加計扣除
一、引言
我國稅務(wù)總局于2008年發(fā)布了《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法(試行)》，并于新企業(yè)所得稅法中規(guī)定：企業(yè)為開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝發(fā)生的研究開發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開發(fā)費用的50%加計扣除;形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。
這一政策的實施不僅為科研機(jī)構(gòu)的會計人員和研發(fā)費用比重較大的企業(yè)創(chuàng)造了可觀的利潤，也進(jìn)一步提高了企業(yè)的研發(fā)投資意識和自主創(chuàng)新能力。
二、研發(fā)費用加計扣除的范圍
第一，我國稅法和相關(guān)管理辦法規(guī)定了企業(yè)可以加計扣除的八種研究開發(fā)費用：新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費以及與研發(fā)活動直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費;從事研發(fā)活動直接消耗的材料、燃料和動力費用;在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼;專門用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備的折舊費或租賃費;專門用于研發(fā)活動的軟件、專利權(quán)、非專利技術(shù)等無形資產(chǎn)的攤銷費用;專門用于中間試驗和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費;勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費;研發(fā)成果的論證、評審、驗收費用。
第二，會計與稅法核算依據(jù)不同，正確掌握加計扣除的支出范圍。
研發(fā)費用會計核算依據(jù)是《財政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費用財務(wù)管理的若干意見》(財企【2007】194號)，稅法加計扣除的主要依據(jù)是《企業(yè)研究開發(fā)費用稅前扣除管理辦法(試行)》(國稅發(fā)[2008]116號)。
會計與稅法核算范圍的差異主要體現(xiàn)為：人工費.其他費用及固定資產(chǎn)折舊的扣除。
一是人工費：稅法規(guī)定的范圍為：在職直接從事研發(fā)活動人員的工資、薪金、獎金、津貼、補(bǔ)貼。
稅法規(guī)定不包括社會保險費、住房公積金等人工費用及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用。
二是其他直接費：稅法規(guī)定不包括會議費、差旅費、外事費、研發(fā)人員培訓(xùn)費、培養(yǎng)費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費用等。
三是固定資產(chǎn)折舊費：稅法規(guī)定只包含機(jī)器設(shè)備的折舊費，購買的設(shè)備.固定資產(chǎn)不能加計扣除。
三、正確進(jìn)行會計處理，準(zhǔn)確歸集和核算研發(fā)費用
(一)會計處理原則
1.正確劃分研究階段和開發(fā)階段。
我國會計準(zhǔn)則規(guī)定：研究階段的支出應(yīng)當(dāng)費用化計入當(dāng)期損益，而開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)費用化計入當(dāng)期損益，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)資本化作為無形資產(chǎn)的成本。
2.費用化的支出部分不能再調(diào)整為資本化支出。
內(nèi)部開發(fā)無形資產(chǎn)的成本僅僅包括自滿足資本化條件的時點，至無形資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出總和。
對于同一項無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達(dá)到資本化條件之前已經(jīng)費用化并計入當(dāng)期損益的費用化支出，以后不能再調(diào)整為資本化支出。
若后期處置無形資產(chǎn)的話，應(yīng)該將取得的價差與計入無形資產(chǎn)的賬面價值的差額作為資產(chǎn)處置利得或損失。
3.因研發(fā)形成的無形資產(chǎn)加計扣除形成的可抵扣暫時性差異，不能確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。
研究開發(fā)費用形成無形資產(chǎn)的，按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。
這樣就會產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。
但由于確認(rèn)“內(nèi)部研發(fā)形成的無形資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生的暫時性差異”對所得稅影響時，需要調(diào)整該無形資產(chǎn)的歷史成本，不符合資產(chǎn)“歷史成本計量”的原則，所以不能確認(rèn)研發(fā)費用產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異。
4.內(nèi)部開發(fā)的該無形資產(chǎn)在會計與稅法的攤銷年限不同或是計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，則會形成暫時性差異。
(二)會計科目的設(shè)置
有兩種方法：一種按財企【2007】194號文規(guī)定在“研發(fā)費用”科目下，設(shè)置明細(xì)科目，核算實際發(fā)生的研發(fā)費用。
另一種按國稅發(fā)【2008】116號文設(shè)置科目，將會計與稅務(wù)的差異費用直接列入成本費用中。
若一個納稅年度進(jìn)行多個研發(fā)活動時，應(yīng)分項目設(shè)置，在財務(wù)賬務(wù)系統(tǒng)中設(shè)置輔助臺賬。
舉例說明:
【例1】A企業(yè)2009年為開發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開發(fā)支出2000萬元，其中研究階段支出400萬元，開發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出400萬元，符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的支出1200萬元。
開發(fā)的無形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途(尚未開始攤銷)。
A企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的研究開發(fā)支出中，按會計準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予費用化的金額為800萬元，形成無形資產(chǎn)的成本為1200萬元，期末形成無形資產(chǎn)的賬面價值為1200萬元。
所形成無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)=1200*150%=1800萬元，賬面與計稅基礎(chǔ)的600萬元暫時性差異的所得稅影響需要調(diào)整該無形資產(chǎn)的歷史成本，所以雖然產(chǎn)生可抵扣暫時性差異但不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。
然而，當(dāng)內(nèi)部開發(fā)的該無形資產(chǎn)在會計與稅法的攤銷年限不同或是計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時，則會形成暫時性差異。
【例2】其他條件同例1，會計的攤銷年限為5年，而稅法規(guī)定，無形資產(chǎn)的攤銷年限不低于10年。
會計與稅法的攤銷方法均為直線法。
假設(shè)無形資產(chǎn)于2010年1月1日達(dá)到可預(yù)定用途并使用。
企業(yè)所得稅稅率為25%。
分析：A企業(yè)2009年發(fā)生的1200萬元開發(fā)支出形成無形資產(chǎn)，在未來可稅前扣除的金額為1800萬元，其計稅基礎(chǔ)為1800萬元，形成永久性差異600萬元。
而攤銷年限差異導(dǎo)致的則是暫時性差異。
2010年年末無形資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為1800×9/10=1620萬元，其中有600×9/10=540萬元屬于永久性差異部分。
2010年年末無形資產(chǎn)的賬面價值為120×04/5=960萬元，則可抵扣暫時性差異為(1620-540)-960=120萬元，相應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)為120×25%=30萬元。
企業(yè)如何實現(xiàn)研發(fā)費用加計扣除所得稅抵免的研究【2】
摘要本文通過對研發(fā)費用加計扣除所得稅減免政策的研究，提出解決方法和建議，從而為企業(yè)有效通過研發(fā)費用加計扣除減免備案提供可操作性的意見，為企業(yè)減輕稅負(fù)。
關(guān)鍵詞研發(fā)費加計扣除所得稅核算
為鼓勵企業(yè)加大研發(fā)投入,加快產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型,國家相繼出臺了一系列的政策來扶持企業(yè)發(fā)展,包括科技補(bǔ)助、稅收優(yōu)惠、土地政策等。
其中稅收優(yōu)惠政策方面以高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策和研發(fā)費用加計扣除企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策較為突出。
從2008年開始，國家要求對全國所有企業(yè)重新進(jìn)行評審，經(jīng)科技部門、財政部門、稅務(wù)部門聯(lián)合評審，通過后頒發(fā)高新技術(shù)企業(yè)證書，便可以按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，此項政策僅限于高新技術(shù)企業(yè)。
相對于企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，研發(fā)費用加計扣除企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策則范圍更廣，只要企業(yè)從事的是《國家重點扶持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)重點領(lǐng)域指導(dǎo)》(國家發(fā)改委等部門公布)規(guī)定項目的研究開發(fā)活動實際發(fā)生的相關(guān)費用都能加計扣除，而對企業(yè)本身是不是高新技術(shù)企業(yè)并未做要求，只要是居民企業(yè)全都適用。
可以說相對于高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠，研發(fā)費用加計扣除所得稅優(yōu)惠更應(yīng)得到企業(yè)的重視，特別是對于重視科技創(chuàng)新的企業(yè)，如果研發(fā)投入較大，既可提高自身產(chǎn)品的科技含量，又可以充分享受國家的稅收優(yōu)惠政策，有效減輕企業(yè)稅負(fù)。
一、企業(yè)申請研發(fā)費用加計扣除的要求及存在的問題
根據(jù)科技部門及稅務(wù)部門的調(diào)查，高新技術(shù)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的執(zhí)行比較理想，落實也比較到位，一方面是此項政策比較明確，另一方面對于企業(yè)來說操作簡單易行。
(一)企業(yè)申請研發(fā)費用加計扣除的要求
但企業(yè)研發(fā)費用加計扣除企業(yè)所得稅的優(yōu)惠政策在執(zhí)行的過程中并不理想，按照企業(yè)研發(fā)費加計扣除管理辦法，企業(yè)申請研發(fā)費用加計扣除，采取備案制，共需要提供七項資料：
(1)自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和研究開發(fā)費用預(yù)算;
(2)自主、委托、合作研究開發(fā)專門機(jī)構(gòu)或項目組的編制情況和專業(yè)人員名單;
(3)自主、委托、合作研究開發(fā)項目當(dāng)年研究開發(fā)費用發(fā)生情況歸集表;
(4)企業(yè)總經(jīng)理辦公會或董事會關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項目立項的決議文件;
(5)委托、合作研究開發(fā)項目的合同或協(xié)議;
(6)研究開發(fā)項目的效用情況說明、研究成果報告等文件;
(7)企業(yè)從事《國家重點支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國家發(fā)展改革委員會等部公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點領(lǐng)域指南》規(guī)定項目的研究開發(fā)活動的情況說明。
(二)企業(yè)申請研發(fā)費用加計扣除的存在的問題
結(jié)合上述申報要求，分析原因如下：
(1)內(nèi)在因素：
�、賻�(wù)處理因素:
企業(yè)自身對研發(fā)費用的財務(wù)核算不夠完善，導(dǎo)致最終研發(fā)費用加計扣除的歸集比較困難，往往在稅務(wù)鑒證的過程難度較大，最終放棄申報。
如研發(fā)費用沒有按照要求單獨設(shè)項目進(jìn)行核算，只在管理費用下面設(shè)二級科目研發(fā)費用;財務(wù)部門的費用核算期間與研發(fā)項目的開發(fā)期間存在差異，研發(fā)項目沒有開始但費用已經(jīng)發(fā)生或研發(fā)項目已結(jié)束還有費用產(chǎn)生;列支的研發(fā)費用沒有按研發(fā)費用核算管理規(guī)范進(jìn)行;對于研發(fā)人員工資的歸集不合理。
②制度因素:
企業(yè)研究開發(fā)的管理制度不夠完善，企業(yè)的研發(fā)過于隨意，沒有經(jīng)過完整的研究開發(fā)程序。
如研究開發(fā)項目立項往往只是會議決定，或者領(lǐng)導(dǎo)口頭通過，沒有形成決議;研究開發(fā)費用的立項公司立項了，但沒有到科技部門備案;或者立項之后，沒有及時與財務(wù)部門進(jìn)行對接，導(dǎo)致開發(fā)活動的發(fā)生時間與財務(wù)核算期間存在沖突;或者研發(fā)項目往往不了了之，沒有做過技術(shù)成果鑒定或成果轉(zhuǎn)化。
�、燮髽I(yè)自身考慮風(fēng)險的原因：
企業(yè)對于研發(fā)加計扣除的認(rèn)識還是不夠，或者政策學(xué)習(xí)不夠充分，導(dǎo)致政策把握不足，考慮到謹(jǐn)慎性原則，企業(yè)往往寧可放棄加計而不去冒險。
(2)外在因素：
�、俣悇�(wù)風(fēng)險：
在全國的很多地區(qū)，稅務(wù)部門依然扮演著比較強(qiáng)勢的角色，導(dǎo)致很多納稅人在申請稅收優(yōu)惠時會比較審慎。
考慮的比較全面，如少繳稅款是不是會導(dǎo)致稅務(wù)部門的稽查，或者會不會得到稅務(wù)部門的額外照顧等等，在這種心理暗示下，企業(yè)往往抱著多一事不如少一事，破財消災(zāi)的想法而放棄應(yīng)有的權(quán)利。
②政策環(huán)境：
稅務(wù)部門對政策的宣傳不夠到位，導(dǎo)致很多本可以享受此項政策的企業(yè)根本不知道此項內(nèi)容，或者覺得此項政策本企業(yè)不可能享受的錯誤判斷。
二、企業(yè)做好申請研發(fā)費用加計扣除工作的措施
針對上述內(nèi)、外主要因素，筆者認(rèn)為要想順利通過研發(fā)費用加計扣除，必須努力做到以下幾點：
(一)完善企業(yè)項目研發(fā)的管理制度
企業(yè)應(yīng)建立《研發(fā)投入核算制度》、《研發(fā)人員績效考核獎勵制度》等高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定所必備的管理制度，通過高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定的企業(yè)對于研發(fā)費用加計扣除的通過有利好。
首先要規(guī)范項目立項流程：
(1)企業(yè)自主、委托、合作研究開發(fā)項目必須召開總經(jīng)理辦公會或董事會，并形成決議文件，由辦公室備案。
(2)組織財務(wù)、研發(fā)、人事和科技申報部門會同有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行項目立項的合同評審，確保各部門間的信息對接及立項合同或計劃書中各項目資料和數(shù)據(jù)準(zhǔn)確無誤。
(3)項目立項后，科技申報部門根據(jù)項目性質(zhì)報科技部門備案，并取得已加蓋項目備案章的項目計劃書。
(4)始終保持研發(fā)部門、人事部門與財務(wù)部門的溝通協(xié)作，保證研發(fā)項目立項、技術(shù)鑒定和成果轉(zhuǎn)化過程全部參與，特別是在研發(fā)人員的配置、項目的起止日期等問題上要重點把握。
(5)對于所有立項研發(fā)項目應(yīng)該有技術(shù)成果鑒定或成果轉(zhuǎn)化證明。
(二)規(guī)范研發(fā)費用的報銷行為
(1)所有研發(fā)費用報銷經(jīng)辦人必須為該項目成員，且在費用報銷時填寫研發(fā)部門并注明什么研發(fā)項目。
(2)研發(fā)項目的直接材料投入必須有入庫單據(jù)，并由研發(fā)費部門領(lǐng)用。
(3)人事部門在編制工資表時就根據(jù)研發(fā)項目人員名單，按項目名稱進(jìn)行造冊，保證研發(fā)費用人員人工的合理歸集。
(4)保證各種原始單據(jù)與研發(fā)項目真實相關(guān)，開具的發(fā)票項目名稱與研發(fā)相關(guān)。
(三)規(guī)范公司研發(fā)支出財務(wù)核算：
(1)會計部門根據(jù)項目立項合同建立研發(fā)支出――××項目輔助核算帳，按“費用化支出”、“資本化支出”分別設(shè)置明細(xì)科目，企業(yè)應(yīng)利用財務(wù)管理軟件，設(shè)置研發(fā)支出四級科目使研發(fā)支出的項目歸集更加簡單明了。
研發(fā)支出科目設(shè)計模板如下：
總賬科目：研發(fā)支出
二級科目：費用化支出(或資本化支出)
三級科目及四級子目：
直接人工――工資薪金及獎金、津貼補(bǔ)貼、社保費等
直接投入――材料費、檢測費、設(shè)備維護(hù)費、租賃費等
折舊費用與長期待攤費用――折舊、長期待攤費用
設(shè)計費用――新產(chǎn)品設(shè)計費、工程規(guī)程制定費等
裝備調(diào)試費
無形資產(chǎn)攤銷
委托外部研究開發(fā)費用
其他費用――技術(shù)圖書資料、差旅費、辦公費、研究成果費等
(2)在會計明細(xì)賬的基礎(chǔ)上設(shè)立各研發(fā)項目研發(fā)經(jīng)費支出統(tǒng)計臺賬。
(3)月末將“研發(fā)支出――費用化支出”轉(zhuǎn)入“管理費用――研發(fā)費用”。
(三)有效利用中介機(jī)構(gòu)
企業(yè)在每年的研發(fā)費用加計扣除前，最好請專業(yè)的審計機(jī)構(gòu)對公司的研發(fā)費用做專業(yè)審計，通過外部審計對公司研發(fā)費用情況做專業(yè)指導(dǎo)的同時既可以有效地降低稅務(wù)風(fēng)險，又可以利用中介機(jī)構(gòu)出具的《研發(fā)費用加計扣除鑒證報告》而更有利于通過稅務(wù)機(jī)關(guān)的審核備案。
研發(fā)費用加計扣除，體現(xiàn)了國家鼓勵企業(yè)加大對研發(fā)工作的投入，努力提高研發(fā)水平和產(chǎn)品的科技含量的政策導(dǎo)向，如企業(yè)項目立項真實存在，并按研發(fā)投入核算制度嚴(yán)格規(guī)范財務(wù)核算，所有的居民企業(yè)將都可享受研發(fā)費用加計扣除的政策優(yōu)惠，在提高自身研發(fā)水平和產(chǎn)品的科技含量的同時切實降低納稅成本，為提高自身經(jīng)濟(jì)效益，實現(xiàn)企業(yè)健康、持續(xù)發(fā)展奠定堅實基礎(chǔ)。
參考文獻(xiàn)：
[1]中華人民共和國企業(yè)所得稅法.
[2]國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā).企業(yè)研究開發(fā)費用稅法扣除管理辦法(試行)的通知.國稅發(fā)[2008]116號.
[3]寧波市國家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)所得稅優(yōu)惠管理若干問題的通知.甬國稅發(fā)[2008]6號.
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